Iquique,

veintitrés de octubre de dos mil veinte.

VISTO: Se reproduce lo expositivo, considerativo y citas legales del fallo apelado, con excepción de sus motivos 14, 15, 16, 17, 20, 21, 24, 25, 26, 27, 28, 29, 30, 31, 32, 33, 37, 38, 39, 40 y 41, que se eliminan.

Y TENIENDO ADEMÁS PRESENTE:

PRIMERO: Que la parte reclamante deduce apelación en contra de la sentencia que rechazó su reclamo, por estimar que le causa agravio y es contraria a derecho, solicitando su revocación y que éste sea acogido, anulando las liquidaciones reclamadas N° 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12 y 13, de 14 de diciembre de 2018, porque las operaciones que las respaldan son reales. Luego de efectuar una explicación de la mecánica impositiva de los impuestos reclamados en el juicio, señala que la actuación del Servicio de Impuestos Internos se basa en que ciertas compras que se efectuaron a algunos proveedores se habrían amparado en facturas ideológicamente falsas, es decir, que las operaciones de las cuales darían cuenta esas facturas serían falsas y que jamás se habrían realizado, negándole valor a las compras y por ende al crédito fiscal que generaba, existiendo menos crédito contra el débito fiscal, resultando una base imponible mayor de IVA. Estas mismas facturas así calificadas, tienen un efecto en la determinación del Impuesto a la Renta de Primera Categoría de la empresa. Junto con detallar las causales por las que el ente fiscalizador puede rechazar el crédito fiscal en IVA y el costo tributario en la determinación de la Renta Líquida Imponible, de acuerdo al artículo 23 N° 5 del Decreto Ley 825, de 1974, se refiere a dos de ellas, facturas no fidedignas y facturas falsas, en términos que ambas aluden a cuestiones que dicen relación con la efectividad material de la operación, es decir, las operaciones de las cuales da cuenta la factura no son dignas de fe, o bien las facturas amparan operaciones que son falsas y que nunca se habrían realizado. En el caso, señala que la decisión del tribunal contraviene la sana crítica, pues habiendo acreditado que las operaciones son verdaderas, no consideró las pruebas del proceso, dictando una sentencia al margen de ellas. Adicionalmente, las mismas facturas así calificadas, rechazan el costo, provocando un aumento de la renta líquida imponible de los períodos liquidados, lo que es improcedente, pues se logró acreditar que las operaciones eran total y absolutamente verdaderas.

SEGUNDO: Que el apelante indica que contrario a lo señalado en la sentencia, el Servicio de Impuestos Internos no pudo acreditar, ni sostener la calificación de ideológicamente falsas de las facturas dubitadas, siendo las operaciones verdaderas y reales. Señala que la reclamante es una empresa con muchos años en el mercado, tiene clientes como compañías mineras, organismos públicos y otros, así como también instalaciones para realizar las operaciones que se rechazaron en la liquidación de impuestos reclamada, teniendo faenas de envergadura, operando con cerca de 400 trabajadores a la fecha de emisión de las facturas supuestamente falsas. Añade, el total de costos del año comercial 2015, tributario 2016, fue $5.570.553.921; gastos por remuneración, depreciación y otros, por $4.496.567.700, y el Servicio solo rechazó el costo de $533.165.318, es decir, el 5% de las operaciones de compra, por estar supuestamente amparadas en facturas ideológicamente falsas. En el año comercial 2016, tributario 2017, el total de costos fue $4.227.520.146, y solo se objeta $386.469.573. Además, fue fiscalizado en periodos anteriores sin encontrarle diferencias de impuestos. Refiere que la sentencia omite una serie de antecedentes y pruebas que acreditan la gran infraestructura de su parte, sustentando la falsedad solo en supuestos indicios, que corresponden a hechos de terceros que no dicen relación con ella, y que tampoco le pueden ser imputables, como por ejemplo, afirmar que el proveedor no ha sido ubicado en su domicilio o que no ha informado el cambio al Servicio o presenta situaciones irregulares que están siendo revisadas, puesto que esas eventualidades no pueden ser endosadas al contribuyente reclamante. De este modo, afirma que procede el derecho a crédito fiscal de las facturas calificadas como ideológicamente falsas, refiriéndose a la situación particular correspondiente a cada uno de los proveedores cuyas facturas han sido dubitadas, toda vez que ellas dan cuenta de operaciones reales, de acuerdo a la prueba rendida en el juicio, según expone en cada caso, explicando que todas las facturas fueron contabilizadas en el libro de compras y declaradas en el Formulario 29 en los meses en que fueron emitidas en cuanto al IVA. Además, indica que desde el punto de vista del Impuesto a la Renta, las operaciones fueron debidamente registradas en los años en que se realizaron, como costo de los bienes y servicios, siendo declaradas dentro de los costos de cada año. Asimismo, dada la actividad que realiza, los combustibles tienen centros de costos separados, por lo que al analizarlos, no solo se puede tener por acreditado que documentalmente todos los antecedentes fueron contabilizados en su oportunidad, sino que además puede hacerse la trazabilidad de todas las operaciones, es decir, la compra del combustible y en qué operaciones se utilizaron. Añade que existen respaldos documentales, que dan cuenta de todo el ciclo de compras de cada proveedor, desde la solicitud de combustible, orden de compra, compra, pago, en su caso, con fondos por rendir, según consta en el peritaje realizado por el perito don Jaime Cortés Momberg. De acuerdo a ello, se pudo determinar que existen las órdenes compra, los vouchers respectivos y todos los elementos que permiten acreditar la realización material de las operaciones, antecedentes que el Servicio jamás objetó durante el juicio ni como falsos, ni como faltos de integridad. El mismo peritaje indica que las operaciones fueron realizadas y que se acreditó el ciclo de compras, según concluye en su punto 1.4, al decir lo siguiente: “En relación a la efectividad material de las operaciones derivadas de las facturas impugnadas y que se indican en el punto N° 1 del auto de prueba de fs. 179, se puede concluir que el 98% de estas, (108 facturas) por un monto total de CF ascendente $ 296.123.188 se probó su ciclo de compras adecuadamente...”.

TERCERO: Que por otra parte, señala que el perito efectuó un reconocimiento en terreno, como parte de la metodología de su pericia, pues uno de los puntos era acreditar la realización material de las operaciones, dando cuenta de su visita a las dependencias de la reclamante, en la comuna de Alto Hospicio, donde se reunió con personal de la sociedad y obtuvo conocimiento de los procedimientos de control interno utilizados para el registro de sus operaciones contables, tipo de software contable y de gestión utilizado, clientes, así como las principales obras que ha realizado en el ámbito de los proyectos de construcción de obras civiles y viales, efectuando un recorrido a las instalaciones y verificando las maquinarias y vehículos que se utilizan para las distintas faenas. Así, pudo comprobar en terreno, en la medida de lo posible y atendido el tiempo transcurrido, que la reclamante tiene maquinarias más que suficientes para usar el combustible que compró. Lo anterior no solo fue corroborado por el perito, sino que también por la inspección personal del tribunal efectuada el 10 de octubre de 2019, a las dependencias de la empresa ubicada en Lote T 03 S/N, comuna de Alto Hospicio, donde está la oficina principal, constatando que existen maquinarias de envergadura, como camiones de abastecimiento de combustibles, y que se están realizando una serie de faenas, las que se visitaron, en el desierto costero, como obras de extracción de áridos para el proyecto Quebrada Blanca TECK 2 y otras obras en el interior, que no se alcanzaron a visitar. Por ende, la inspección personal concuerda con lo informado por el perito en la visita en terreno. Además, se acompañaron al juicio las respectivas guías de despacho a las que se refieren las facturas, en su caso, donde individualizan las compras que se efectuaron en los períodos, documentos que emanan del proveedor, que no fueron objetados ni por falta de integridad, ni falta de autenticidad por el Servicio, por lo que son documentos válidos para probar la realización material de las operaciones, siendo otro antecedente que emana del proveedor y no de su parte.

CUARTO: Que no obstante, el fallo califica de ideológicamente falsas las facturas solo por hechos de terceros, como que el proveedor sería una empresa que tendría un comportamiento tributariamente cuestionable, efectuando de todas maneras el Juez un análisis errado, pues no analiza los antecedentes fidedignos que constan en el proceso. Otro argumento de rechazo corresponde a que alguno de los proveedores se encontrarían, según su juicio, como “no ubicado” por parte del Servicio, lo que es carente de lógica. Lo anterior porque las pruebas acreditaron la realización material de las operaciones, pagos y el Servicio no acreditó la calificación de falsas de las facturas, sustentando la sentencia solo su determinación en supuestos incumplimientos de terceros, cuando la calificación y prueba de las facturas ideológicamente falsas y de toda falsedad debe probarla quien la alega, en virtud del artículo 1698 del Código Civil, pues se presume la buena fe del contribuyente. Añade que otro argumento para rechazar el reclamo, consistió en que el proveedor supuestamente no habría pagado la totalidad de los débitos fiscales o que no registraría suficientes compras para vender combustible, en su caso. Es decir, toma antecedentes del supuesto comportamiento de un tercero, en los que no tiene injerencia su parte, interpretando de forma equivocada los antecedentes, pues reconoce que las facturas se encuentran registradas debidamente en los libros de ventas del proveedor, y es éste quien supuestamente no habría declarado en el Formulario 29 el total de las ventas contabilizadas en su libro como lo expresa la sentencia. Sin embargo, lo anterior es una obligación y responsabilidad del proveedor, por lo que es un hecho no imputable o atribuible a su parte.

Señala el apelante que el juez volcó su iniciativa en fiscalizar débitos fiscales de terceros, sin revisar los antecedentes aportados, indicando en el fallo que su parte no acreditó en qué se habrían utilizado los combustibles, lo que no es efectivo, pues presentó todos los contratos en que su parte ejecutó obras. También los libros diarios, mayor y otros antecedentes, que permitían conocer a qué obras se destinaron los combustibles, de acuerdo a los centros de costos.

QUINTO: Que además, indica que el tribunal erróneamente hace su análisis determinando la falsedad de las facturas N° 11043 y 18705, las que no fueron liquidadas y que el Servicio concilió, porque la liquidación donde están los montos a cobrar, no se encuentran dentro de las partidas liquidadas e incluso vuelve a cometer un error, al indicar que su parte no las señaló en el reclamo para referirse a su falsedad, pero fue porque no fueron liquidadas, es decir, se está pronunciando sobre dos facturas que fueron conciliadas por el Servicio, porque ni los meses de mayo de 2016, ni diciembre de 2017, fue rechazado el crédito fiscal de acuerdo a la liquidación, con lo que el Servicio reconoció estas operaciones como verdaderas. Así aparece del detalle de la liquidación cobrada, firmada por el Director Regional de Iquique. Señala que el Servicio quiere calificar como ideológicamente falsas facturas por hechos ocurridos más de 4 años atrás y que ya no existían a la fiscalización, intentando justificar con su propia inactividad la falsedad de un hecho, pues de haber fiscalizado mientras estaban vigentes las obras realizadas en esos periodos, hubiera determinado la veracidad o falsedad de las operaciones y no hacerlo de forma ilógica, contra las normas de la experiencia y los conocimientos científicamente afianzados. Hace presente que se trata de un tema probatorio, pues no se puede tener por acreditada la falsedad ideológica de una factura cuando los hechos ocurrieron hace tanto tiempo, siendo un despropósito pedirle la realización material de las operaciones a su parte como si ellos estuvieran ocurriendo.

SEXTO: Que respecto de otros proveedores, cuyas facturas han sido calificadas como ideológicamente falsas, también procede el reclamo, sea porque en algunos caso solo algunas han sido objeto de liquidación y se encuentran reclamadas, sea porque las demás fueron conciliadas y no liquidadas. En definitiva, todas tienen un ciclo de compras muy similar, por lo que si se ha aceptado algunas, deben aceptarse como reales y fidedignas todas las que han sido cuestionadas por el Servicio, dado que todas siguieron el mismo procedimiento que las liquidadas. Además, respecto de todas ellas se acreditó la realización material de las operaciones, con el ciclo de compras, constando que algunas fueron factorizadas y están pagadas, según consta del informe pericial complementario de 17 de febrero de 2020, del perito don Jaime Cortés Momberg, que detalla las cesiones y los pagos, cargados en la cuenta corriente. Los comprobantes de cesiones constan en el archivador del ciclo de compras, reproducido en el informe pericial, donde obran las cartolas de los pagos de las facturas mencionadas, pero lamentablemente no cuenta con copias de todos los cheques, pues han transcurrido varios años desde las operaciones y al fusionarse el Banco ITAU con Corpbanca, no tienen la información disponible para otorgarle copias de los cheques o imprimirlos del sistema, pero tienen las cartolas donde constan los pagos a las empresas de factoring, contrario a lo que equivocadamente reza el fallo. Añade que al haberse pagado con cheque nominativo y al factoring, se cumple el artículo 23 N° 5 del DL 825, por lo que acreditado el pago, se conserva el derecho a crédito fiscal. Todos estos antecedentes fueron acompañados en la etapa de auditoría administrativa en respuesta a la citación, y el Servicio tenía conocimiento de ellos antes de la liquidación, pero igual procedió a ella. Sin embargo, la sentencia insiste en que si las ventas (débitos fiscales) se compensaron con las compras (créditos fiscales), no estima que haya sido pagado el débito por el vendedor, en este caso el prestador del servicio, lo que no es cierto, pues la compensación tiene el mismo poder liberatorio que el pago, y se trata de un hecho de terceros.

SÉPTIMO: Que en otro orden de ideas, sostiene que el costo fue indebidamente rechazado, por lo que éste debe ser aceptado junto con las facturas que lo respaldan, dejando también sin efecto las liquidaciones N° 11, 12 y 13, que inciden en la Determinación del Impuesto a la Renta. Indica que las facturas calificadas como ideológicamente falsas, rechazando el crédito fiscal IVA, también fueron utilizadas para rechazar el costo, aumentando la renta líquida imponible, al tener menos costos que imputar a los ingresos de los años comerciales 2015, tributario 2016 y 2016 y tributario 2017. Así, En suma, al rechazar el costo, el Servicio determinó diferencias de Impuesto a la Renta, que se traducen en las liquidaciones N° 11, 12 y 13, las que estima improcedentes, pues probó la realización material de las operaciones, según el análisis de las facturas impugnadas. Así, acreditada la veracidad de las facturas, debe tenerse por acreditado el costo y dejar sin efecto las liquidaciones. Además, porque el costo adolece de evidentes errores de cálculo esenciales, y no pueden rechazarse los costos como los gastos según lo pretende el Servicio, pues el costo se encuentra asociado a un ingreso, y en el caso, de acuerdo al libro diario, su centralización en los libros mayores, declaración en balance y en las Declaraciones de Impuestos a la Renta, encontrándose cada centro de costos asociado a un ingreso como lo establece la ley, por norma contable es imposible que un costo sea rechazado, si no es rebajado el ingreso que lo corresponde, porque si el Servicio señala que no se incurrió en el costo, lógicamente no pudo tener el ingreso del centro de costo asociado, por lo que debiera rebajar proporcionalmente el ingreso que ese costo genera, ya que la liquidación debe cumplirse tanto en lo favorable como en lo desfavorable, más aún cuando el mismo ente fiscalizador calificó las facturas como parte de los costos directos. Adicionalmente, la ley solo pide que el costo se acredite con factura, contrato o convención, a diferencia de los créditos fiscales es mucho menos riguroso, no aplican las normas de la Ley del IVA, sino que sólo el artículo 30 de la Ley de Impuesto a la Renta, encontrándose acreditado con los documentos acompañados. Sin perjuicio que se deben dejar sin efecto las liquidaciones porque las operaciones son reales y no ideológicamente falsas, el Servicio cometió errores en la liquidación de Impuesto a la Renta, en las que el juez no reparó. Ello se basa en que en el año tributario 2016, agregó facturas que concilió, declarando verdaderas y no liquidó, confirmando el IVA crédito fiscal utilizado por su parte en esos meses, pero que los mismos documentos los estima como ideológicamente falsos para rechazar el costo por el Impuesto a la Renta, aumentando la base imponible de Primera Categoría y el monto de Gasto Rechazado, en circunstancias que no rechazó esas facturas, ni las calificó como falsas para efecto del Impuesto al Valor Agregado, y que validó, ya que rechazó las facturas solo los meses de enero y febrero de 2016, y aparece rechazando costos y cobrando gastos rechazados hasta diciembre de 2016, de facturas que no alegó como falsas, lo que contraviene las normas de la sana crítica.

OCTAVO: Que de este modo, afirma que el Servicio cometió un error manifiesto de cálculo en la liquidación N° 13, por $ 133.872.887, que debe ser dejada sin efecto, de acuerdo a lo señalado en Circular N° 51, de 23 de septiembre de 2005, punto 4, dado que en la citación N° 2, de 6 de septiembre de 2018, que funda esa liquidación, no citó ni los meses de mayo, junio, julio, agosto, octubre, noviembre, ni diciembre de 2016. Sin embargo, aparecen formando parte de rechazo del costo, lo que no procede, al no darle oportunidad de acreditarlo y es un caso de citación obligatoria del artículo 21 del Código Tributario, lo que no llevó a efecto esos meses, de manera que la liquidación es nula. Otro aspecto de sus argumentos dice relación con que la sentencia se extiende a puntos no sometidos a la decisión del tribunal y que no forman parte del reclamo, incurriendo en extrapetita, al declarar que el plazo de prescripción aplicable a la presente liquidación es el de 6 años, porque las declaraciones serian maliciosamente falsas. Indica que en el punto VII del fallo, se concluye aquello con una serie de argumentos no alegados por las partes, en circunstancias que jamás se pidió esta declaración en el reclamo, ni se alegó la excepción de prescripción extintiva de las acciones del Servicio para liquidar. Así, el fallo señala argumentos que no fueron alegados por las partes. Añade que esta circunstancia adquiere importancia, dado que la excepción de prescripción es de carácter mixta o anómala, de acuerdo al artículo 310 del Código de Procedimiento Civil, por lo que es posible que su parte la hubiera alegado en segunda instancia. Sin embargo, el juez se pronuncia sobre una cuestión que no forma parte de la controversia.

NOVENO: Que por último, alega que en la sentencia se contravienen las normas sobre apreciación de la prueba y la sana crítica, al calificar de ideológicamente falsas facturas con argumentos basados en operaciones cuyo crédito fiscal fue validado por el Servicio. Indica que estos errores se manifiestan por vulnerar dos reglas de la lógica, consistentes en la regla de la no contradicción, es decir, es imposible que algo sea y no sea al mismo tiempo y en el mismo sentido, y, el principio del tercero excluido, consistente en que todo tiene que ser o no ser. El fallo basa gran parte de su argumentación en facturas que fueron aceptadas y no liquidadas por el Servicio, porque si bien fueron materia de la Citación N° 2, no lo fueron de las liquidaciones de 14 de diciembre de 2018, de la 1 a la 13, por lo que funda la supuesta falsedad ideológica de operaciones precisas, utilizando en su razonamiento antecedentes de otras facturas, operaciones y períodos que sí fueron validados por el Servicio. Por lo anterior, contraviene el principio de no contradicción, porque en iguales circunstancias, razona distinto, es decir, basa su argumentación de falsedad en facturas fidedignas respecto de las cuales jamás explicó por qué no habría estado de acuerdo en que fueren conciliadas, haciendo parecer en la sentencia que se encontraban también rechazadas, pero no lo fueron y por ende tampoco fueron reclamadas, incurriendo en el error lógico de no contradicción, al haber fundado su fallo en facturas no liquidadas por el Servicio, que las tacha de falsas y utiliza tales argumentos en apoyo de facturas liquidadas, cuando ellas fueron pagadas de la misma manera que las aceptadas y se trata de operaciones casi idénticas también en cuanto a su realización material, por lo que algunas facturas de iguales características son calificadas como fidedignas, pero respecto de otras facturas les rechaza el crédito fiscal por los mismos argumentos por las que fueron validadas y lo hace sin explicar por qué llega a ese arbitrio. Además, señala que el fallo violenta el principio del tercero excluido, porque hace que una cosa sea y no sea a la vez en un mismo acto reclamado, realidad y falsedad. En síntesis, el razonamiento obedece a un mero arbitrio o capricho, y ello no es inocuo, pues influye en lo dispositivo del fallo, dado que si hubiera razonado con una lógica congruente, esto es, si varias facturas en las mismas características fueron validadas, el juez debió validar las demás, o en el peor de los casos debió entregar claros razonamientos de por qué no aplicó las reglas de la lógica en este caso. De haber razonado diferente y analizado las facturas con los documentos de respaldo que cada una tenía, habría llegado a la conclusión que las operaciones son reales y así también habría dejado sin efecto el rechazo del costo en renta.

DÉCIMO: Que de los antecedentes que obran en autos, consta que las Liquidaciones reclamadas dicen relación con el rechazo de crédito fiscal del Impuesto al Valor Agregado (IVA), de determinados meses de los años 2015, 2016 y 2017, además de Impuesto a la Renta de Primera Categoría, Impuesto Único del artículo 21 y Reintegro del artículo 97, todos de la Ley de la Renta, correspondientes estos últimos a los años tributarios 2016 y 2017, basadas en dos conceptos, el primero, porque no tiene derecho a crédito fiscal la utilización de aquel declarado en formularios 29, al encontrarse amparado en facturas ideológicamente falsas, y el segundo, porque se trata de costos no acreditados fehacientemente en los años tributarios señalados, al ser las facturas falsas, pues las operaciones que dan cuenta son inexistentes, por lo que no se cumplen los requisitos señalados en el artículo 31 de la Ley de la Renta. Lo anterior, se traduce en definitiva en 110 facturas dubitadas, provenientes a su vez de nueve proveedores del contribuyente. Sobre el particular, resulta útil referir que el artículo 21 del Código Tributario dice: “Corresponde al contribuyente probar con los documentos, libros de contabilidad u otros medios que la ley establezca, en cuanto sean necesarios u obligatorios para él, la verdad de sus declaraciones o la naturaleza de los antecedentes y monto de las operaciones que deban servir para el cálculo del impuesto.” En este sentido, el reclamante rindió prueba documental, testimonial y pericial, con el fin de acreditar la efectividad de las operaciones de que dan cuenta las facturas cuestionadas por el Servicio de Impuestos Internos, probanzas que deben ser apreciadas de conformidad con las reglas de la sana crítica, por así disponerlo el artículo 132 del Código ya mencionado.

UNDÉCIMO: Que respecto del rechazo de la utilización de crédito fiscal, basado en facturas que han sido calificadas de ideológicamente falsas, es decir, porque las operaciones de las cuales darían cuenta jamás se habrían realizado, cabe indicar que la prueba aportada por el reclamante, tanto en primera instancia como ante esta Corte, no permite acoger sus planteamientos, particularmente en lo que dice relación con los siguientes proveedores o contribuyentes: Kitty Cueva Arias y Cía. Ltda., Transportes Transamav Spa, Transjotex Spa y Obras Menores en construcción Francisco Alberto Castillo Meza Spa. En efecto, si bien la documental presentada por el apelante, en lo formal da cuenta de la existencia de un ciclo de compras con que la empresa reclamante gestionaba sus diferentes operaciones de adquisición de insumos, materiales y servicios a esos proveedores para el cumplimiento de las diferentes obras que realizaba en su giro, lo cierto es que atendido el número de facturas, los períodos a que corresponden, así como el hecho que se hubieran pagado de contado, esto es, sin cumplirse a su respecto los requisitos previstos en el N° 5 del artículo 23 del Decreto Ley 825, sobre impuesto a las ventas y servicios, permiten concordar con las conclusiones del juez de primer grado, en orden a que pudiéndose calificar las facturas emanadas de estos cuatro proveedores como “ideológicamente falsas”, las mismas no dan derecho al crédito fiscal recargado o retenido en ellas, por lo que en ese rubro la sentencia deberá ser confirmada, al disponer el rechazo de las liquidaciones que tienen como base las facturas que emanan de los proveedores ya mencionados. Las conclusiones anteriores, en caso alguno pueden verse alteradas por los documentos acompañados en esta instancia por la reclamante, signados con los N° 1 a 8, a saber, factura emitida por Kitty Cueva Arias y Compañía Limitada, de 09 de enero de 2020, para demostrar el domicilio de la proveedora en Balmaceda 2408, comuna de Antofagasta, y donde se indica “venta por cuenta del mandante Empresa Nacional de Energía Enex S.A.”; copia de factura electrónica Nº 18.705; resumen cuadratura de combustibles correspondiente al año 2016, con saldo inicial al 31 de diciembre de 2015, y saldo final al 31 de diciembre de 2016, ambos saldos, de acuerdo a balance tributario; Balance tributario del año 2015 de la reclamante; compras de combustible correspondiente al año 2016, con código de cuenta, descripción de cuenta, centro de costo; detalle consumo de combustible del año 2016, con número código de cuenta y otros datos; detalle de libro diario con movimientos de combustible, correspondiente al año 2016; copia de balance tributario al 31 de diciembre del año 2016, folio 21313 al 21319, entregado al Servicio de Impuestos Internos, el 5 de octubre de 2018, por cuanto solo dicen relación con la proveedora ahí mencionada y con el insumo combustible, y por lo demás, como consta del análisis efectuado en la sentencia sobre este aspecto, la reclamante también contabilizó compras de combustible a Enex S.A.

DUODÉCIMO: Que de igual modo, correspondiendo calificar las facturas emanadas de los proveedores ya mencionados como “ideológicamente falsas”, las operaciones de las que ellas dan cuenta se consideran inexistentes, no cumpliéndose de esta forma con el requisito del gasto que exige el artículo 31 del Decreto Ley 824, sobre impuesto a la renta, esto es, que el contribuyente “haya incurrido efectivamente en el gasto”, lo cual significa que el mismo debe tener su origen en una adquisición o prestación real y efectiva; que tal gasto se acredite de modo fehaciente ante el Servicio de Impuestos Internos, probando la naturaleza, necesidad, efectividad y monto del gasto, situación que el reclamante no ha logrado acreditar con la prueba rendida por su parte, en el caso particular de los cuatro proveedores antes mencionados. Para concluir del modo expuesto, cabe considerar por una parte, que el artículo 30 de la Ley sobre impuesto a la renta, al disponer que “En el caso de mercaderías adquiridas en el país se considerará como costo directo el valor o precio de adquisición, según la respectiva factura”, implica que dicha factura debe ser auténtica y/o fidedigna. Por otro lado, se debe añadir a lo anterior, lo previsto en el citado artículo 31, en cuanto acepta todos los gastos pertinentes que rebajen la renta bruta “siempre que se acrediten o justifiquen en forma fehaciente ante el Servicio.” De lo anterior se sigue que en el caso de estos cuatro proveedores, atendido que sus facturas tienen el carácter de ideológicamente falsas, ello implica el rechazo del gasto expresado en el neto que emana de las mismas, siendo procedente así declararlo, pues conforme a los artículos 31 y 33 de la Ley sobre impuesto a la renta, constituyen un gasto rechazado, gravado por el impuesto único del artículo 21°, inciso primero, numeral i) de la referida Ley, de modo que cabe aplicar a su respecto, según sea el caso, el referido impuesto único, o bien agregarlo a la base imponible de Primera Categoría, conforme correspondiere, de los Años Tributarios 2016 y 2017.

DÉCIMO TERCERO: Que respecto de las facturas emitidas por los proveedores Transportes Satt Hermanos Ltda., Servicios Agrícolas Raúl Cortes Gajardo EIRL, Distribuidora Eni Spa, Sociedad de Inversiones Ornifex Spa y Agrícola Castillo Spa, consta de las liquidaciones reclamadas por el rechazo de crédito fiscal del Impuesto a las ventas y servicios, que solamente algunas de las facturas de éstos han sido incluidas en tales liquidaciones. Así, en el caso de Transportes Satt Hermanos Ltda., se cuestionan dos facturas, una del período enero 2017 y otra de septiembre de 2017. Respecto de Servicios Agrícolas Raúl Cortes Gajardo EIRL, se consideran como ideológicamente falsas cuatro facturas del período septiembre 2017 y dos de octubre de 2017. En cuanto a Distribuidora Eni Spa, se trata de dos facturas de octubre de 2017. Respecto de Sociedad de Inversiones Ornifex Spa, se trata de siete facturas de octubre de 2017. Por último, en cuanto a Agrícola Castillo Spa, se le otorga tal carácter por el Servicio a cinco facturas también de octubre de 2017. Luego, sobre la base del principio de buena fe, que ha de primar en todo procedimiento, así como en las actuaciones del Servicio de Impuestos Internos, quien no rechazó el crédito fiscal proveniente de otras facturas de estos mismos proveedores, pero de otros períodos, esto es, cuatro facturas de Transportes Satt Hermanos Ltda., tres de septiembre de 2016 y una de mayo de 2017; ocho facturas de Servicios Agrícolas Raúl Cortes Gajardo EIRL, cuatro de noviembre de 2017 y cuatro de diciembre de 2017; diez facturas de Distribuidora Eni Spa, tres de noviembre de 2017, tres de diciembre de 2017 y cuatro de enero de 2018; dos facturas de Sociedad de Inversiones Ornifex Spa, ambas de enero de 2018; y cuatro facturas de Agrícola Castillo Spa, todas de diciembre de 2017, es posible concluir éstas no tienen la calidad de ideológicamente falsas, y por ende la información que consta en ellas puede ser catalogada de veraz. La consecuencia lógica de esta conclusión es que las imputaciones y cuestionamientos formulados a las facturas de estos proveedores, que han sido materia de las liquidaciones reclamadas, no pueden tener cabida, y por el contrario, resulta concordante con ello acoger la tesis del reclamante, en orden a que dichas facturas dan cuenta de operaciones reales, por las que se han efectuado desembolsos efectivos, siendo improcedente aplicar alguna limitación para la acreditación de pago, conforme a lo previsto en el N° 5 del artículo de la Ley sobre impuesto a las ventas y servicios, en términos que su pago podrá acreditarse por cualquier otro medio.

DÉCIMO CUARTO: Que a lo dicho se une la conclusión que emana del informe pericial evacuado por don Jaime Cortés Momberg, en cuanto señaló el ciclo de compras y la forma de pago de las facturas, en especial las correspondientes a estos proveedores, indicando que del análisis del registro contable y documentación de respaldo, verificó que ellas se corresponden con desembolsos relativos al costo directo de los bienes y servicios adquiridos por el reclamante, basándose en su contabilidad, solicitudes de material, órdenes de compra, centro de costo asociado, centralización de la compra, etc. Así, dio cuenta de algunas pagadas mediante factoring o cheques, recibiendo un tercero los pagos de las facturas, circunstancia que nunca fue objetada por el Servicio, por lo que estas cesiones efectuadas a las empresas de factoring deben estimarse lícitas y reales. Asimismo, se acreditó el cobro efectuado en su oportunidad por el representante de Distribuidora Eni Spa. También en el caso del proveedor Agrícola Castillo Spa, según declaraciones juradas notariales, consta que se efectuó su pago al representante legal, de acuerdo a los instrumentos acompañados al juicio, que al no ser observados, tienen pleno valor. Por lo señalado, se concederá el crédito fiscal por las facturas correspondientes a estos proveedores, al existir antecedentes ciertos que corroboran las cesiones y pagos cargados en la cuenta corriente. Además, no puede dejar de considerarse que la inspección personal practicada por el tribunal constató la existencia de maquinarias empleadas por la reclamante en sus faenas o servicios a terceros, evidenciándose dos hechos: que deben usar combustible y que algunas necesitan ser transportadas, para lo cual es necesario tanto la compra de combustibles, como el servicio de transporte, dos de las actividades o giros que tienen los proveedores Distribuidora Eni Spa y Transportes Satt Hermanos Ltda. En otro orden de ideas, no cabe aplicar como argumento para rechazar el crédito fiscal, el hecho que el proveedor se trataría de una empresa que no existe, puesto que el mismo Servicio aparece validando algunas facturas de estos proveedores a la reclamada, y sin embargo, procede al rechazo de otras de los mismos proveedores, lo que resulta contradictorio y contrario a la lógica.

DÉCIMO QUINTO: Que finalmente, en cuanto al costo o gasto rechazado, cabe señalar que en este ámbito la petición de la reclamante deberá ser acogida, pero solo respecto de los proveedores a que se ha hecho referencia en los dos motivos anteriores, al existir facturas que válidamente lo respaldan, correspondiendo dejar sin efecto, en parte, las liquidaciones N° 11, 12 y 13, relativas a la determinación del impuesto a la renta, modificándolas en el sentido de no incluir en un nuevo proceso de esa naturaleza que se habrá de realizar respecto de la empresa reclamante, las facturas emitidas a ella por dichos proveedores . En efecto, al tratarse de rechazo de costo, el Servicio ha determinado diferencias de impuesto a la renta, según se aprecia en las liquidaciones mencionadas, por lo que como consecuencia del hecho que se acogerá parcialmente el reclamo, en lo que dice relación con estos cinco proveedores, cuyas facturas no serán rechazadas, procede asimismo que se modifiquen dichas liquidaciones, en términos que no incluyan las facturas de los proveedores Transportes Satt Hermanos Ltda., Servicios Agrícolas Raúl Cortes Gajardo EIRL, Distribuidora Eni Spa, Sociedad de Inversiones Ornifex Spa y Agrícola Castillo Spa, desde que se trata de facturas que no pueden ser calificadas como ideológicamente falsas, y por el contrario, dan cuenta de operaciones reales y verídicas.

En armonía con lo dicho, se encuentran las conclusiones del informe pericial de don Jaime Cortés Momberg, en cuanto al analizar si el débito fiscal emanado de las facturas cuestionadas, fue enterado en arcas fiscales, explica que aun cuando no fue factible verificar la inclusión de todas las facturas cuestionadas en los formularios F-29 de los proveedores, si puede señalar que respecto de Sociedad de Inversiones Ornifex Spa, Agrícola Castillo Spa, Distribuidora Eni Spa y Servicios Agrícolas Raúl Cortes Gajardo EIRL, se realizó un cruce de información entre el libro de ventas del proveedor y su respectiva inclusión en la declaración mensual, resultando un total de créditos fiscales de $ 55.892.716.

DÉCIMO SEXTO: Que las conclusiones anteriores no obedecen sino al ejercicio de las reglas de la sana crítica al momento de apreciar los distintos antecedentes probatorios vertidos en el proceso, desde que por aplicación de los principios de la lógica, entre ellos de no contradicción y razón suficiente, no es posible llegar a concluir que existiendo facturas de estos mismos proveedores que no han sido cuestionadas por el Servicio para los fines de rechazar el crédito fiscal que emana de ellas, cabe considerarlas válidas y verídicas, y sin embargo, respecto de otras que se encuentran en iguales condiciones y con los mismos sustentos fácticos, determinar resultan ideológicamente falsas, sin que exista una explicación razonable y fundada de por qué se llega a tal conclusión ante la evidente diferenciación realizada por el mismo Servicio de Impuestos Internos, resultando por ende en una decisión carente de motivación. De este modo, no existiendo razones que justifiquen el rechazo del crédito fiscal de las facturas emitidas por estos proveedores a la reclamante, habrá de tenerse como suficientemente acreditada la veracidad de las operaciones de que dan cuenta, así como los desembolsos efectuados en virtud de ellas, y consecuentemente, debe tenerse por acreditado el costo asociado a las mismas, ordenando que se proceda a la modificación de las respectivas liquidaciones.

Cabe considerar que es de la esencia del costo, que se encuentre asociado a un ingreso, y en este caso, conforme a los antecedentes probatorios proporcionados por el reclamante, resulta imposible que el costo sea rechazado, si no es rebajado el ingreso que lo corresponde, pues si el Servicio indica que no se incurrió en el costo, lógicamente no pudo tener el ingreso del centro de costo asociado.

Así, la liquidación deberá modificarse, más aún cuando el mismo Servicio calificó las facturas como parte de los costos directos. Por estas consideraciones y de conformidad, además, con lo dispuesto en los artículos 186 y siguientes del Código de Procedimiento Civil y artículos 139 y siguientes del Código Tributario, se resuelve:

I.- Que SE REVOCA la sentencia apelada de trece de abril del año en curso, en cuanto rechaza la reclamación de XXXX, en contra de las liquidaciones N° 1 a 13, de 14 de diciembre de 2018, sólo en cuanto en ellas no deberá considerarse las facturas emitidas al reclamante, por los proveedores Transportes Satt Hermanos Ltda., Servicios Agrícolas Raúl Cortes Gajardo EIRL, Distribuidora Eni Spa, Sociedad de Inversiones Ornifex Spa y Agrícola Castillo Spa. II.- Que SE CONFIRMA, en lo demás apelado, la referida sentencia, por lo que se confirman las referidas liquidaciones, en lo que dice relación con las facturas de los proveedores Kitty Cueva Arias y Cía. Ltda., Transportes Transamav Spa., Transjotex Spa. y Obras Menores en construcción Francisco Alberto Castillo Meza Spa. Regístrese y devuélvanse. Redacción del Ministro señor Pedro Güiza Gutiérrez. Rol N° 6-2020 Tributario-Aduanero.