Alfonso Guillermo Besser Hayler con SII
Rescate de cuotas de participación en cooperativa: la Corte confirmó que la exención del artículo 51 de la Ley General de Cooperativas (mayor valor de cuotas) se aplica al Impuesto Global Complementario, no solo a Primera Categoría. Rechazó gastos de reparación de viviendas y cercos según D.S. 1.139/1991.
Ha Lugar en ParteMayor valor en el rescate de cuotas de participación del cooperado – Gastos rechazados – Artículos 50 y 51 de la Ley General de Cooperativas – Artículo 8 del D.S. N° 1.139, del Ministerio de Hacienda de 1991
Análisis del SII
La Corte de Apelaciones de Puerto Montt rechazó los recursos de apelación impetrados por el Servicio de Impuestos Internos y el contribuyente en contra de la sentencia del Tributario y Aduanero de la Región de Los Lagos, que acogió en parte el reclamo presentado contra unas Liquidaciones y una Resolución Exenta que determinaron diferencias de Impuesto Global Complementario por el mayor valor generado en el rescate de cuotas de participación.
En cuanto al mayor valor generado en el rescate de cuotas el Juez Tributario señaló que tratándose el contribuyente de un cooperado, el propio Servicio excluía la posibilidad de que esas sumas tributaran en primera categoría en base a la norma del artículo 50 de la Ley General de Cooperativas. A continuación, sostuvo que esa norma colisionaba con el artículo 51 del mismo cuerpo legal, ya que el artículo 50 sólo excluía la aplicación del Impuesto de Primera Categoría a los cooperados por el mayor valor de sus cuotas de participación, en tanto el artículo 51 decía lo contrario, debiendo darse plenamente aplicación a lo dispuesto por este último artículo, esto era, que las ganancias de capital obtenidas por la enajenación de sus cuotas de participación, constituían una renta exenta, tanto de Impuesto de Primera Categoría como de Impuesto Global Complementario.
En cuanto a los gastos rechazados por concepto de “reparación casa” y “confección cercos”, el Sentenciador indicó que, de acuerdo a lo dispuesto por el Artículo 8 del Reglamento sobre Contabilidad Agrícola, contenido en el D.S. N° 1.139 del Ministerio de Hacienda, de 1991, los gastos de reparaciones registrados como costos no eran susceptibles de rebajarse ni reconocerse como gastos. El Servicio en su recurso de apelación manifestó que del análisis del elemento gramatical de los artículos 50 y 51 indicados, atendida su redacción y tenor literal de acuerdo a lo establecido por el artículo 19 del Código Civil, dichos artículos no colisionaban entre si, ni menos el segundo derogaba al primero. Ello, pues reglaban escenarios completamente diferentes y sólo el artículo 50 cumplía con la característica idónea de coincidir con la operación realizada por el contribuyente en abril de 2017 y que generó efectos en su declaración de renta del año tributario 2018, dejando ese mayor valor exento de Impuesto de Primera Categoría y afecto, por otro lado a Impuesto Global Complementario. Agregó, además que en caso de existir una colisión de ambas normas, habría que utilizar el criterio de temporalidad o especialidad y si se intentaba dilucidar cual de los dos regulaba especialmente el escenario de retiro de cuotas de participación, necesariamente se debía acudir al artículo 50 de la Ley General de Cooperativas.
La Corte sostuvo que en la especie se discutía si la disposición del artículo 51 de la Ley General de Cooperativas resultaba o no extensiva al Impuesto Global Complementario sobre el rescate que el socio cooperado realizaba respecto de sus cuotas, en relación al mayor valor que esas presentaban en aquel momento.
Además, la Magistratura señaló que sin perjuicio de las normas legales generales y las instrucciones elaboradas por el ente fiscalizador, debía aplicarse en primer lugar aquella disposición especial, el artículo 51 ya señalado, por corresponder a la naturaleza jurídica propia del acto gravado, que en ese caso era el rescate de cuotas pertenecientes al contribuyente. Esa norma, interpretada de conformidad a la regla general del artículo 19 del Código Civil, tenía un sentido imposible de desatender, en cuanto a que la diferencia de valor de las cuotas de capital de los socios se encontraba exenta de “todo impuesto”.
La Corte concluyó sobre ese punto que la exención establecida para “todo impuesto” incluía el Impuesto Global Complementario, que motivó una de las Liquidaciones emitida al contribuyente y que el tribunal a-quo dejó sin efecto. Otra interpretación limitaría los efectos de la exención más allá de lo que claramente prevenía dicha norma.
Por su parte, el contribuyente apeló de la sentencia en lo referido a los gastos comprendidos en la otra Liquidación, sosteniendo que de acuerdo a lo dispuesto por el Artículo 8 del D.S. Nº 1.139 indicado, le resultaban aplicables aquellas disposiciones en cuanto a las reglas sobre declaración para determinar su renta.
Al respecto, la Corte sostuvo que el inciso 2 del citado artículo 8, impedía considerar como gastos de explotación del ejercicio a aquellos que se referían al mantenimiento de los bienes propios de la actividad agrícola, quedando comprendidas dentro de ese concepto las reparaciones de viviendas de inquilinos y la confección de cercos y corrales, por lo que en definitiva no podían rebajarse como costos ni reconocerse como gastos.
Fuente: ACJ (SII)La misma causa en primera instancia
Besser Hayler con SII Dirección Regional de Puerto Montt
Tribunal rechaza reclamo sobre gastos de reparación de activos fijos en empresa agrícola, determinando que aplica LIR arts. 31 y 41 en lugar de DS 1139/1990, pero acoge en parte argumentos sobre mayor valor en venta de cuotas de cooperativa.
Texto de la sentencia
Puerto Montt, treinta de septiembre de dos mil veinte.
VISTOS:
Se reproduce la sentencia en alzada.
Y SE TIENE ADEMÁS PRESENTE:
PRIMERO: Que, en relación a la extensión de aquella exención prevista en el artículo 51 del D.F.L. N°5 de 2013, del Ministerio de Economía, Fomento y Reconstrucción, que fijó el texto refundido, coordinado y sistematizado de la Ley General de Cooperativas, se discute en la especie si tal disposición resulta o no extensiva al impuesto global complementario, sobre el rescate que el socio cooperado realice respecto de sus cuotas, en relación al mayor que éstas presentaren en aquel momento.
Sobre dicha materia, plantea el Servicio de Impuestos Internos que la exención no se extiende al impuesto global complementario, por cuanto debe distinguirse entre el valor nominal de dichas cuotas y su rescate por transferencia, correspondiendo estimar como gravada la diferencia que se produjera entre el monto del rescate y el costo de dichas cuotas, este último debidamente reajustado. Ello por aplicación de los artículos 31 y 41 de la ley de impuesto a la renta.
SEGUNDO: Que, al efecto, y sin perjuicio de las normas legales generales, así como los instructivos que elabora el ente fiscalizador sobre la materia, debe aplicarse en primer lugar aquella disposición especial -artículo 51 ya señalado- por corresponder a la naturaleza jurídica propia del acto gravado, que en este caso corresponde al rescate de cuotas que le pertenecían al contribuyente respecto de la Cooperativa Agrícola y Lechera de La Unión (COLUN).
Dicha norma establece que: “El aumento del valor nominal de las cuotas de capital y cuotas de ahorro y la devolución de excedentes originados en operaciones con los socios estarán exentos de todo impuesto.”
Que, interpretada de conformidad a la regla principal contenida en el artículo 19 del Código Civil, tal regla tiene un sentido que no resulta posible desatender, en cuanto a que la diferencia de valor de las cuotas de capital de los socios se encuentran exentas de “todo impuesto”.
Que, en consecuencia y tratándose en la especie de gravar la diferencia de valor verificada por el aumento del valor de dichas cuotas al tiempo de su rescate o retiro, apreciable con este último y quedando sujeto a dicha norma bajo cualquier modalidad, no cabe sino concluir que la exención establecida para “todo impuesto”, incluye el global complementario que motivó la liquidación N°12 emitida al contribuyente, y que el tribunal a-quo por estas razones ha dejado sin efectos. Que, asimismo, otra interpretación limitaría los efectos de exención más allá de lo que claramente previene dicha norma.
TERCERO: Que, en lo que concierne a la liquidación N°11, se trata del rechazo a considerar como gastos a rebajar de la base que determina el impuesto a la renta, el importe de las reparaciones de viviendas de los trabajadores agrícolas del contribuyente agricultor, así como la reparación de cercos y corrales de su predio, que el contribuyente ha declarado considerando que le han resultado necesarios para producir renta.
Que, al efecto, encontrándose dicho recurrente al alero del Reglamento sobre Contabilidad Agrícola, contenido en el D.S. 1139 del ministerio de Hacienda del año 1991, le resultan aplicables aquellas disposiciones en lo que concierne a las reglas sobre declaración para determinar su renta.
CUARTO: Que, para estos efectos y tal como ha planteado el Servicio de Impuestos Internos, el artículo 8º de dicho Reglamento permite registrar como “costo directo de los bienes del activo realizable y de los animales y plantaciones frutales, no frutales y bosques, del activo fijo, el precio de adquisición de ellos y los demás valores imputables al mismo, tales como reajuste del precio, revalorizaciones legales, fletes y seguros.” Y agrega su inciso 2º que “En este caso, los demás desembolsos en que se incurra para la obtención o mantenimiento de los referidos bienes se considerarán gastos de explotación del ejercicio.”
Que, asimismo, el artículo 2 del mismo Reglamento, en su numeral 4°, describe aquellos bienes propios de la actividad agrícola que conforman el activo fijo inmovilizado, incluyendo entre otros a las casas de inquilinos e instalaciones.
Que el inciso 2º del artículo 8º, recién invocado, impide considerar como gastos de explotación del ejercicio, aquellos que se refieran al “mantenimiento” de dichos bienes, no pudiendo sino enmarcarse dentro de dicho concepto a las reparaciones de viviendas de inquilinos, así como de los cercos y corrales, últimos que caben dentro del concepto de instalaciones que considera tal disposición, la que debe estimarse necesariamente como aquella que define la práctica contable aceptada respecto del recurrente.
Que, en consecuencia y al no enmarcarse las reparaciones que el contribuyente ha registrado como costos susceptibles de rebajar, ni reconocerse los impetrados como gastos susceptibles de imputar a la renta, corresponderá confirmar la sentencia también en esta materia.
Que, no obstante lo recién razonado, estos sentenciadores no concuerdan en desvirtuar la contabilización de aquellas boletas de honorarios con que el contribuyente pretendió justificar o respaldar las
erogaciones relacionadas a los servicios contratados para tales mantenciones, por cuanto la factura que se impone constituye un instrumento no exclusivo para tales fines. Ello, sin embargo y por las razones ya señaladas, no resulta de mérito suficiente para justificar el
gasto que ha registrado el recurrente.
Por los motivos expuestos, disposiciones legales y reglamentarias citadas y lo dispuesto en los artículos 186 y siguientes del Código de Procedimiento Civil, se declara que se confirma en todas sus partes la sentencia apelada, sin costas.
Regístrese y devuélvase.
Redacción del abogado integrante don Christian Löbel Emhart.
Rol 9-2020.
Pronunciado por la Primera Sala de la C.A. de Puerto Montt integrada por Ministro Presidente Juan Patricio Rondini F., Ministro Jaime Vicente Meza S. y Abogado Integrante Christian Lobel E. Puerto Montt, treinta de septiembre de dos mil veinte.
En Puerto Montt, a treinta de septiembre de dos mil veinte, notifiqué en Secretaría por el Estado Diario la resolución precedente.