“San Miguel, veintidós de diciembre de dos mil quince.

VISTOS:

Se reproduce la sentencia en alzada, y se tiene además presente:

PRIMERO: Que el abogado don AAA, en representación de la reclamante XXX, dedujo recurso de apelación en contra de la sentencia pronunciada por la XVI Dirección Regional Metropolitana Santiago Sur del Servicio de Impuestos Internos, de seis de enero del presente año, que rechazó el reclamo deducido por la actora respecto de la Resolución Exenta N° 203, de 26 de agosto de 2011.

Sostiene, en síntesis, que no resultan aplicables al caso de autos las normas contenidas en el artículo 12 del Convenio entre la República Argentina y la República de Chile para evitar la doble tributación en materia de impuestos sobre la renta, ganancia o beneficio y sobre el capital y el patrimonio, de 1976, modificado el año 2003 – en adelante, el Convenio – ni en el artículo 33 N° 1 letra e) de la Ley de Impuesto a la Renta.

Además, alegó que el fallo incurrió en ultra petita, toda vez que dispuso la modificación de las bases imponibles o resultados tributarios correspondientes a años tributarios anteriores al 2009.

SEGUNDO: Que, en cuanto al pretendido vicio de ultra petita, indica que el considerando 14º (sic) del fallo señala que están modificadas las bases imponibles de los años tributarios 2004 a 2009, en circunstancias que lo que convoca el presente juicio es la modificación de la pérdida del año tributario 2010. Reclama que nunca fueron cuestionadas, en este proceso, las pérdidas de los años anteriores, sin perjuicio que, efectivamente, los otros años están afectados en los fallos de los autos traídos a la vista y que se transcriben. Sostiene que no hay controversia sobre los años previos en este juicio.

TERCERO: Que, respecto a la inaplicabilidad del Convenio referido, afirma que, para ser aplicable se requiere la existencia de una ganancia o utilidad, en circunstancias que la operación cuestionada generó una ingente pérdida, de modo que no se genera el hecho gravado. También, asevera que la operación aludida – venta de la cuenta por cobrar – constituye una operación del giro, por lo que tampoco resulta aplicable la excepción que el artículo 12 del Convenio contiene respecto al principio general de la fuente de la renta, consagrado en el artículo 7º del mismo documento. Indica que las ganancias de capital son las utilidades que se obtienen por la mantención de bienes, sin actividad de su titular (depósitos, rentas de arrendamiento, dividendos, etc.) y que no se trata de ingresos propios del giro de la empresa. Por otra parte, indica que el citado artículo 12 del Convenio está referido a los títulos de crédito y no a los créditos o derechos personales que emanan de una operación del giro; refiere que la cuenta por cobrar eran producto de las ventas efectuadas en Argentina.

Finalmente, en cuanto a la impertinencia de aplicar el artículo 33 N° 1 de la Ley de Impuesto a la Renta, la sustenta fundamentalmente en la inequidad que se produciría al contrastar que el contribuyente pagó los impuestos correspondientes por ingresos devengados, pero no percibidos, para luego, una vez constatada la incobrabilidad, no se le permita rebajar la respectiva pérdida.

CUARTO: Que, a su turno, el Consejo de Defensa del Estado solicitó la confirmación del fallo, y en cuanto a las alegaciones del contribuyente expuso, en primer lugar, que en el presente caso correspondía una fiscalización acuciosa, dados los montos involucrados, esto es, una cuenta por cobrar por casi US$ 40.000.000, reducida a US$ 600.000, con la respectiva pérdida asociada, a imputar sucesivamente a los resultados obtenidos en los años futuros. En segundo término, menciona que no existen antecedentes respecto de una supuesta validación de la pérdida que obligue a la autoridad tributaria, como lo manifestó la apelante.

En lo referido a la alegación de ultra petita, indica que la pérdida es una sola – proviene de un solo hecho – e incide en los años tributarios posteriores y, cuando la Administración, en uso de sus facultades, advierte que corresponde un ajuste, no está actuando con ultra petita pues reflexiona sobre un mismo hecho, la venta de unos créditos. Por lo demás, no se cumple, a su juicio, con el requisito de trascendencia o perjuicio, pues el criterio que ha mantenido la Administración respecto a esta pérdida ha sido el mismo todos los años y las liquidaciones emitidas con ese criterio, respecto de los años tributarios anteriores al 2010, se encuentran firmes, pues no fueron impugnadas por la reclamante.

Refiriéndose a la aplicación del Convenio para evitar la Doble Tributación, señala que es a la operación que genera el hecho gravado, y no al resultado de la misma, la que se afecta por dicha herramienta; así, si la venta de la cuenta por cobrar hubiera generado utilidad, la misma se habría gravado en Argentina, de modo que la pérdida, solo resulta imputable a utilidades generadas en ese país. En cuanto a la aplicación de la excepción del artículo 12 del Convenio a los títulos de crédito y no a los derechos personales, sostiene que el artículo 3 del mismo Convenio establece la forma en que se deben interpretar sus disposiciones, remitiéndose a la legislación de cada país contratante; de esta forma, la expresión “crédito”, corresponde a un derecho personal como lo define el Código Civil.

QUINTO: Que en cuanto a la alegación de ultra petita, resulta claro del examen del fallo en alzada que la referencia a las nuevas bases imponibles de los años tributarios 2004 a 2009 está citada como el antecedente de la modificación de la pérdida del año tributario 2010 que efectúa la resolución reclamada. Dichas nuevas bases imponibles fueron determinadas en las liquidaciones reclamadas en los autos rol 409-2008, traídos a la vista, cuya sentencia no hizo lugar al reclamo, es decir, confirmó las respectivas liquidaciones, lo que no fue impugnado por la reclamante, encontrándose en consecuencia firme tanto la decisión del Tribunal como las liquidaciones reclamadas. Así, resulta evidente que, no correspondiendo a una decisión del fallo en alzada respecto de una materia no sujeta a controversia y que, por lo mismo, no existe perjuicio, procede que esta alegación sea desestimada.

SEXTO: Que en lo que dice relación con la aplicación o no del Convenio entre la República Argentina y la República de Chile para evitar la doble tributación en materia de impuestos sobre la renta, ganancia o beneficio y sobre el capital y el patrimonio, vigente a la fecha de las operaciones materia de estos autos, conviene tener presente que su artículo 2, penúltimo inciso, indica que “La expresión "ganancias de capital" se refiere al beneficio obtenido por una persona en la enajenación de bienes que no adquiere ni produce habitualmente dentro del giro ordinario de sus actividades.”; mientras, su Artículo 3º, Alcance de términos o expresiones no definidos, señala que “Todo término o expresión que no esté definido en el presente Convenio tendrá el sentido con que se use en la legislación vigente en cada Estado Contratante.”; a su vez, el Artículo 4º, titulado Jurisdicción Tributaria, prescribe que “Independientemente de la nacionalidad o domicilio de las personas y del lugar de celebración de los contratos, las rentas, ganancias o beneficios de cualquier naturaleza que éstas obtuvieren sólo serán gravables en el Estado Contratante en que tales rentas, ganancias o beneficios tuvieren su fuente productora, salvo los caso de excepción previstos en el presente Convenio.”; finalmente, el artículo 12, denominado Ganancias de capital, dispone que “Las ganancias de capital sólo podrán gravarse por el Estado Contratante en cuyo territorio estuvieren situados los bienes al momento de su venta, con excepción de las obtenidas por la enajenación de: Buques, aeronaves, autobuses y otros vehículos de transporte, que sólo serán gravables por el Estado Contratante en el cual estuvieren registrados al momento de la enajenación, y Créditos, títulos, acciones y otros valores, que sólo serán gravables por el Estado Contratante en cuyo territorio estuviere domiciliado el deudor o la empresa que los hubiere emitido, según correspondiere.”.

SEPTIMO: Que de las normas transcritas aparece que la regla general es que las rentas o utilidades se gravan en el Estado contratante en que las mismas tuvieren su fuente productora, salvo los casos de excepción, como los de ganancias de capital a que se refiere el artículo 12 del Convenio.

Al efecto, en primer lugar, conviene dejar establecido que este artículo no excluye de su injerencia a los derechos personales, pues claramente distingue e incluye a los “créditos” y a los “títulos” u “otros valores”; y, además, por remisión del artículo 3 de este Convenio, en relación con lo dispuesto en el artículo 578 del Código Civil, se entiende que “Derechos personales o créditos son los que sólo pueden reclamarse de ciertas personas, que, por un hecho suyo o la sola disposición de la ley, han contraído las obligaciones correlativas; como el que tiene el prestamista contra su deudor por el dinero prestado…”. En suma, la cuenta por cobrar que XXX (derivada de sus antecesoras) mantenía en contra de Chocolates Bariloche en Argentina, originada en la venta de productos como en la denominada “maquila”, corresponde a un crédito o derecho personal que, conceptualmente, es comprendido por la norma de excepción aplicada.

En segundo lugar, y compartiendo lo razonado y resuelto por el sentenciador a quo, quien a su turno se remite a lo resuelto en los autos 409-08, la cesión de esta cuenta por cobrar o crédito constituye una operación que no forma parte del giro de XXX, cual hubiere sido su cobro; al decidir un destino distinto al que el giro de la reclamante indica – su venta – a este activo que se encontraba paralizado en la empresa, generó un hecho gravado distinto, alcanzado por una norma diferente a la que regía el hecho gravado primitivo, configurando el caso de excepción previsto en el tantas veces citado artículo 12 del Convenio.

OCTAVO: Que, finalmente, el artículo 33 de la Ley de Impuesto a la Renta dispone que “Para la determinación de la renta líquida imponible se aplicarán las siguientes normas: 1º. Se agregarán a la renta líquida las partidas que se indican a continuación y siempre que hayan disminuido la renta líquida declarada: … e) Los costos, gastos y desembolsos que sean imputables a ingresos no reputados renta o rentas exentas, los que deberán rebajarse de los beneficios que dichos ingresos o rentas originan;”. Así, conforme se ha razonado en el fundamento precedente, siendo la operación de venta de la cuenta por cobrar generadora de un hecho gravado en Argentina, afectándose o liberándose de tributación en dicho país, su resultado, pérdida en este caso, no puede imputarse o rebajarse de la base imponible de los ingresos obtenidos en Chile, por lo que, de haberse efectuado, corresponde aplicar la norma en comento y agregar a la renta líquida las sumas respectivas.

En lo que dice relación con la inequidad o asimetría a que llevaría esta imputación, es pertinente dejar establecido que no es la incobrabilidad de la cuenta la que se rechaza, pues efectivamente corresponde al giro y fue aceptada como gasto, según se cita del fallo de los autos traídos a la vista, sino que el menor valor o pérdida ocasionada con la venta de dicha cuenta por cobrar, operación ajena al giro que, por lo mismo, recibe un tratamiento diferenciado.

NOVENO: Que, atento lo razonado en los motivos anteriores, y no habiendo logrado desvirtuar el contribuyente los fundamentos en que se apoya la Resolución reclamada, el recurso de apelación interpuesto será rechazado.

Por estas consideraciones, lo dispuesto en las normas citadas y artículos 120 y 139 del Código Tributario, se CONFIRMA la sentencia apelada de seis de enero de dos mil quince, escrita de fojas 100 a 112 vuelta.

Regístrese y devuélvase, junto con los autos traídos a la vista.”

ILTMA. CORTE DE APELACIONES DE SAN MIGUEL – CUARTA SALA – 22.12.2015 – ROL N° 412-2015 – MINISTRAS SRA. ADRIANA SOTTOVIA GIMÉNEZ, SRA. ANA MARÍA ARRATIA VALDEBENITO Y FISCAL JUDICIAL SRA. CECILIA VENEGAS VÁSQUEZ.