C.A. de Santiago

Santiago, diecinueve de agosto de dos mil veinticuatro.

Vistos:

El 29 de febrero del año en curso, el Tercer Tribunal Tributario y Aduanero de la Región Metropolitana, no hizo lugar al reclamo deducido por xxxx, en contra de la Liquidación Nº xxxx, de fecha xxxx de mayo de xxxx, año tributario 2014, emitida por la Dirección Regional Metropolitana Santiago Oriente del Servicio de Impuestos Internos y, en consecuencia, confirmó íntegramente dicha liquidación y ordenó girar los impuestos correspondientes.

Contra el fallo el reclamante dedujo recurso de apelación, y ante esta Corte la misma parte opuso la excepción de prescripción, ordenándose traer ese recurso y excepción en relación.

Y considerando:

I. En cuanto a la excepción de prescripción del reclamante.

1°) Que la parte reclamante y apelante, opuso ante esta Corte la excepción de prescripción de la acción fiscalizadora, sosteniendo que el contribuyente de autos tomó conocimiento a través de la Liquidación N° xxxx de xxxx de mayo de xxxx -la que encontró en la puerta de su domicilio el día 3 de junio de 2017-, que se llevó a cabo una acción fiscalizadora con respecto a su declaración de impuestos a la renta del año tributario 2014, presentada al vencimiento del plazo respectivo, el día 9 de mayo de 2014.

Concluye que, entonces, a la fecha de notificación de la liquidación -3 de junio de 2017- ya había expirado el plazo -el día 30 de abril de 2017- que establece el artículo 200 del Código Tributario para que el Servicio de Impuestos Internos -en adelante, SII- inicie una acción fiscalizadora sobre operaciones del período tributario 2014.

Agrega que el SII invoca en la liquidación la Citación Nro. xxxx, de 8 de noviembre de xxxx, notificada por carta certificada en su domicilio, sin embargo esa citación no fue notificada, por lo cual no se pudo producir el aumento de plazo a que se refiere el inciso cuarto del artículo 200 del Código Tributario.

Al finalizar solicita acoger la excepción opuesta y declarar prescrita la acción fiscalizadora del SII, con expresa condenación en costas.

2°) Que evacuando el traslado conferido a la excepción de prescripción opuesta, el SII solicitó su rechazo, porque la eventual prescripción de la acción fiscalizadora es un hecho anterior al reclamo de autos, que debió ser alegado en el mismo, de modo de acreditar en el procedimiento sus presupuestos. Sin embargo, pese a no ser objeto de reclamación, se incorporó como punto de prueba el hecho de la supuesta ausencia de notificación, lo que fue zanjado por el tribunal de la instancia rechazando el reclamo, argumentando que las notificaciones de la citación como de la liquidación, se encontraban válidamente emitidas y notificadas.

Añade que la liquidación de autos referida al año tributario 2014, fue notificada al reclamante el 26 de mayo de 2017 y, por ende, dentro de los plazos de prescripción, tomando en cuenta la citación previa notificada el 28 de noviembre de 2016, que aumenta dicho término en tres meses.

3°) Que, en un primer orden, cabe aclarar que el artículo 2° del Código Tributario dispone que “En lo no previsto por este Código y demás leyes tributarias, se aplicarán las normas de derecho común contenidas en leyes generales o especiales” y, por su parte, el artículo 148 del mismo código, dispone que “En todas aquellas materias no sujetas a disposiciones especiales del presente Libro, se aplicarán, en cuanto fueren compatibles con la naturaleza de las reclamaciones, las normas establecidas en el Libro Primero del Código de Procedimiento Civil.”

Pues bien, el Código Tributario no contiene una regulación especial para la interposición de las llamadas excepciones anómalas ante el tribunal de alzada, distinta o incompatible con la regulada en el artículo 310 del Código de Procedimiento Civil que permite deducirlas hasta antes de la vista de la causa en segunda instancia, incluyendo entre ellas la excepción de prescripción, por lo que debe entenderse que el legislador admite su formulación con posterioridad al reclamo y, por cierto, ante esta Corte en los términos ya dichos.

Y dado que el citado artículo 310 prevé su tramitación como incidente, que puede recibirse a prueba, la interposición de esta excepción con posterioridad al reclamo no priva a las partes de la posibilidad de discutir sobre, y probar la misma, como parece sugerir el SII.

4°) Que, por otra parte, si bien a petición del reclamante, esta Corte el 26 de julio de 2023, agregó un tercer punto a la resolución que recibió la causa a prueba en primera instancia: “Efectividad de que la citación N°144520693 emitirá por el Servicio de Impuestos Internos, fue legalmente notificada, de acuerdo a lo establecido en el Código Tributario. En la afirmativa, hechos y antecedentes que lo acreditan”, ello no fue motivado por la oposición de la excepción de prescripción en el reclamo, sino por la alegación del contribuyente, en su apelación al auto de prueba, de que la emisión de la liquidación reclamada obedece a la imposibilidad en que se vio de aportar antecedentes a la fiscalización que le precede, precisamente por la falta de notificación de la citación, hecho que buscó que se dilucidara en el juicio y, al efecto, el Tribunal de primer grado, el 7 de septiembre de 2023, abrió un término especial de 8 días respecto del punto de prueba incorporado por esta Corte.

La sentencia definitiva de primera instancia se pronuncia sobre el punto de prueba reseñado, concluyendo en su considerando 13° que “recaía sobre el contribuyente el acreditar ante esta sede jurisdiccional que estuvo impedido de recibir las copias de la notificación por un hecho no imputable a su persona, lo que no ha ocurrido en la especie”.

Cabe destacar e insistir en que lo dirimido por el juez de primer grado, sólo recae sobre la imposibilidad del reclamante de recibir las copias de la citación por un hecho no imputable y, en consecuencia, sobre la imposibilidad de aquél de presentar los antecedentes que desvirtuaran las impugnaciones formuladas ya en la citación, mas no tuvo por demostrado ese fallo que la notificación de la citación por carta certificada en examen, se efectuó realmente y de manera legal, ni tampoco resuelve en cuanto a la prescripción de la acción fiscalizadora.

5°) Que, ahora bien, dado que la notificación de la citación se estimó como un hecho sustancial, pertinente y controvertido del procedimiento seguido en primera instancia, mismo hecho sobre el que se sustenta la excepción de prescripción ahora opuesta, es que esta Corte, el 26 de julio del presente año, no dio lugar a la petición de la reclamante para recibir la excepción a prueba, ya que “no existen nuevos hechos fuera de los ya conocidos en primera instancia y que han sido objeto de la Litis y de las alegaciones que fundamentan el incidente de prescripción alegado”.

6°) Que, sentado todo lo anterior, sigue discernir a qué parte corresponde probar que la notificación de la Citación Nro. 144520693 se haya realizado de conformidad a la ley, o que ello no sucedió.

En un primer orden, cabe apuntar que lo previsto en el inciso 1° del artículo 21 del Código Tributario no resulta pertinente, desde que las cargas que impone al contribuyente corresponden a la etapa de fiscalización llevaba a cabo por el SII y no al procedimiento jurisdiccional iniciado con el reclamo, lo que está regido, según la legislación vigente a la sazón, por la parte final

del inciso 2° de dicho precepto, que señala “Para obtener que se anule o modifique la liquidación o reliquidación, el contribuyente deberá desvirtuar con pruebas suficientes las impugnaciones del Servicio, en conformidad a las normas pertinentes del Libro Tercero.”

Que el deber de desvirtuar la liquidación o reliquidación, como regla general, recaiga en el contribuyente se explica y justifica porque, dado que en nuestro sistema impositivo, el contribuyente “debe” mantener y conservar los antecedentes contables y de respaldo de las operaciones sujetas a impuesto en bases a las que realiza sus autodeclaraciones, de haber observado ese deber, contaría con los antecedentes necesarios para desvirtuar la impugnación que a esa declaración realice el SII y cumplir con tal carga.

Sin embargo, tal lógica y fundamento se diluye cuando el contribuyente alega la prescripción de la acción fiscalizadora por la omisión de la notificación de la citación, pues se trata esta última, de una actuación dispuesta por el SII, que además la encarga a un tercero -Empresa de Correos de Chile-. En ese contexto, el contribuyente no posee ni puede acceder directamente a los antecedentes que respaldan la ejecución de esta actuación, sino únicamente el propio SII.

7°) En ese escenario, de conformidad al artículo 2° del Código Tributario, rige supletoriamente el derecho común, en este caso el artículo 1698 del Código Civil, que si bien se refiere a la prueba de las obligaciones, no puede desconocerse que sienta un principio general en nuestro ordenamiento, válido, mutatis mutandis y salvo norma especial en contrario, en todo orden de materias.

Prescribe el citado artículo 1698 que “Incumbe probar las obligaciones o su extinción al que alega aquéllas o ésta”, por lo que, tratándose de la acción fiscalizadora del SII, si se alega su extinción, el contribuyente debe probar o constatar que ha transcurrido el plazo de prescripción previsto en la ley que, en este caso, conforme al artículo 200 del Código Tributario, es de tres años, el que corre desde el 30 de abril de 2014.

Por su lado, quien no obstante el agotamiento de ese plazo alega la vigencia de la acción fiscalizadora, el SII en el presente caso, debe acreditar algún hecho que, conforme a la ley, interrumpa, suspenda o amplíe ese término de prescripción.

No está de más aclarar que no resulta atingente en esta controversia en particular, para dirimir sobre qué parte recae el onus probandi, la presunción de legalidad de los actos administrativos que establece el artículo 3° de la Ley N° 19.880, desde que en el caso que nos ocupa la discusión se centra en la realidad o efectividad de un específico acto material de entrega de un documento en determinado domicilio por un empleado de una empresa estatal, y en la forma en que el mismo se ejecuta y las constancias y registros que de él se hacen, lo que está lejos de poder considerarse como un “acto administrativo” ciñéndonos a la definición del citado artículo 3°.

8°) Entonces, en el caso sub judice, no es controvertido que el plazo de prescripción de tres años de la acción fiscalizadora empezó a correr el 30 de abril de 2014, cumpliéndose el 30 de abril de 2017, sin embargo, el SII afirma que ese término se amplió por tres meses al haberse notificado por carta certificada la citación el 28 de noviembre de 2016.

De lo que se ha venido explicando se colige que pesa en el SII acreditar la ampliación del plazo de prescripción por tres meses por la realización de la referida notificación de la citación, cumpliendo, asimismo, los extremos del artículo 11 del Código Tributario, única forma en que podría aseverar que fue “legalmente” notificada la citación.

En ese orden, debió probar el SII que la carta certificada fue entregada por el funcionario de Correos en el domicilio del reclamante, a una persona adulta que se haya encontrado en él, y que ésta firmó el recibo respectivo.

En su defecto, esto es, si el funcionario de correos no encontró en el domicilio al notificado o a otra persona adulta o éstos se negaron a recibir la carta certificada o a firmar el recibo, debe acreditar el SII que se dejó constancia de este hecho en la carta, bajo la firma del funcionario y la del Jefe de la Oficina de Correos que corresponda y que la carta fue devuelta al SII.

9°) A juicio de esta Corte, el SII no rindió prueba que, valorada con libertad pero sin infringir los principios de la sana crítica, permitiera afirmar bajo el estándar de preponderancia que impera en esta materia, que es más probable, a que no, que se haya notificado la Citación N° 144520693 el 30 de abril de 2017 o con anterioridad, en la forma y con los requisitos legales antes enunciados.

Al respecto, el SII únicamente acompañó un documento cuyo título es “Certificado de envío”, en el que la Jefa del Departamento de Sistemas de Fiscalización Santiago del SII certifica el 9 de agosto de 2017, que la notificación de la citación en examen, “fue admitida con fecha 28/11/2016 por la empresa Correos de Chile”.

Ese documento se trata de una declaración producida por la misma parte a quien cabe probar, generada casi nueve meses después del hecho que certifica, por lo que no corresponde a un registro o una constancia efectuada a la época del hecho que se busca probar y, finalmente, únicamente deja constancia que la carta fue admitida por Correos de Chile el 28 de noviembre de 2016, pero ningún antecedente aporta sobre la realidad de la ejecución de ese encargo, y de que esa ejecución se ajusta a los extremos del mencionado artículo 11.

Vulneraría frontalmente el principio de razón suficiente dar por demostrada la notificación de la citación en cuestión el día 28 de noviembre de 2016 -o con posterioridad-, y que la misma cumplió los requisitos del artículo 11 del Código Tributario, con el mero certificado emitido por la propia parte a quien incumbre probarlo, que nada más afirma haber ingresado la citación a la oficina de Correos de Chile, desde que no puede considerarse aquello como un elemento objetivo que permita confirmar en algún grado sustantivo ese acontecimiento y los pormenores del mismo.

10°) Cabe notar que el SII, pudiendo hacerlo, no requirió de la empresa mandatada para efectuar la notificación de la citación, de los antecedentes y respaldos que dieran cuenta de la misma y, en consecuencia, nada allegó para demostrar que la citación sí fue efectuada el día 28 de noviembre de 2016, o hasta el 30 de abril de 2017, y que ello se hizo en apego a las exigencias legales.

Sin perjuicio de que la carga recaía en el SII como hemos explicado, no puede dejar de mencionarse que el reclamante el 22 de noviembre de 2023, solicitó al tribunal a quo que oficiara a la empresa Correos de Chile para que se informara sobre diversos puntos relacionados con el hecho en disputa, petición que fue rechazada por dicho tribunal el día 28 del mismo mes y año, y, es más, ante esta Corte fue también el reclamante quien pidió que se recibiera la excepción opuesta a prueba para esclarecer este hecho. Se menciona lo anterior para corroborar que, en concordancia con lo arriba razonado, el punto controvertido sólo podía ser aclarado por el SII.

11°) En definitiva, no habiendo demostrado el SII la realidad de la notificación de la Citación N° xxxx, ni el 28 de noviembre de 2016 ni en otra fecha anterior al vencimiento del plazo de prescripción el 30 de abril de 2017, ni que la misma cumpla los requisitos del artículo 11 del Código Tributario, no puede entenderse ampliado el plazo de prescripción de la acción fiscalizadora por tres meses según el artículo 200 del Código Tributario y, por tanto, al notificarse el contribuyente la Liquidación Nro. xxxx el día xxxx de junio de xxxx, ello ocurre cuando ese término ya había vencido, encontrándose entonces extinguida la acción fiscalizadora del SII, por lo que no podía ya liquidar los impuestos que estimaba adeudados.

II.- En cuanto a la apelación de la reclamante.

12°) Corolario de todo lo dicho, atendido que se acogerá la excepción de prescripción de la acción fiscalizadora y se dejará sin efecto la liquidación reclamada, se hace innecesario pronunciarse sobre la apelación opuesta porel reclamante que persigue el mismo resultado.

Y visto además lo dispuesto en los artículos 2 y 139 del Código Tributario, y 310 del Código de Procedimiento Civil, se declara:

I. Se acoge la excepción de prescripción de la acción fiscalizadora opuesta por el reclamante xxxx y, en consecuencia, se deja sin efecto la Liquidación Nro. xxxx, de fecha xxxx de mayo de xxxx, año tributario 2014, emitida por la Dirección Regional Metropolitana Santiago Oriente del Servicio de Impuestos Internos.

No se condena en costas al Servicio de Impuestos Internos por estimar que ha tenido motivo plausible para litigar.

II. No se emite pronunciamiento sobre la apelación deducida por la reclamante contra la sentencia dictada el 29 de febrero del año en curso por el Tercer Tribunal Tributario y Aduanero de la Región Metropolitana, en la causa Rit N° xxxx y Ruc N° xxxx.

Regístrese, comuníquese y en su oportunidad devuélvase.

Redactó el ministro suplente Manuel Rodríguez Vega.

Rol Corte Nro. 195-2024 (Tributario)