Santiago, cinco de marzo de dos mil veinte.

Visto:

Se reproduce la sentencia en alzada con las siguientes modificaciones: a) Al inicio de la sentencia, luego de consignarse la fecha de la

sentencia y antes del primer párrafo de dicha resolución, se incorpora la palabra “Visto:”. b) Se sustituye la palabra “EVACÚA”, por “EVACUA” consignada al inicio de fojas 6.

Y se tiene, además, presente:

Primero: Que, en estrado la defensa de la parte reclamante ha insistido, como mecanismo de defensa, en la aplicación del principio de irrelevancia del nomen iuris, también denominado principio de “primacía de la realidad”, que significa que “las cosas son lo que son y no lo que las partes dicen que son”, a propósito de los actos jurídicos denominados “forwards”, los que pretende que sean calificados como mandatos para pagar, a fin de desvirtuar la calificación que de ellos hizo el Servicio de Impuestos Internos, para la emisión de las Liquidaciones impugnadas.

Por otra parte, también se levantó una alegación de prescripción, que no fue formulada en el reclamo tributario, sino que sólo fue incorporada en el escrito de apelación, junto con una nueva alegación relacionada con la vulneración al principio ne bis in idem, que tampoco formó parte de la discusión dialéctica de primer grado.

I.- En cuanto al principio que señala que las cosas son lo que son y no lo que las partes dicen que son:

Segundo: Que, en relación con esta primera alegación, relacionada con el principio de irrelevancia del nomen iuris, hay que precisar, como punto de partida, que la buena fe, en tanto principio jurídico, evoca la idea de rectitud, de corrección y de lealtad. Este principio de buena fe, en el Derecho Civil, adquiere dos variantes: La buena fe subjetiva y objetiva.

La buena fe subjetiva es la creencia que, por efecto de un error excusable, tiene una persona de que su conducta no peca contra el Derecho. (Von Thur, Andreas, La buena fe en el Derecho romano y en el Derecho actual, en Revista de Derecho Privado N°146, Madrid, 1925, p. 337). En este caso, la buena fe subjetiva es una noción justificativa del error, como ocurre en materia contractual en los casos de los artículos 1842 y 1859 del Código Civil, respecto a los pactos de irresponsabilidad en casos de evicción o de vicios ocultos de la cosa vendida, los que son ineficaces si el vendedor sabía que existía la causa de evicción o el vicio redhibitorio. Otros casos que pueden enunciarse se encuentran contenidos en los artículos 2110 y 2468 del mismo cuerpo normativo, a propósito de la renuncia de mala fe e intempestiva de uno de los socios en la sociedad y en cuanto a los actos ejecutados por el deudor antes de la cesión de bienes o la apertura del concurso, actuando de mala fe.

La buena fe objetiva, que es la mayormente regulada en el derecho contractual chileno, se encuentra debidamente recogida en el artículo 1546 del Código Civil, en cuanto a que los contratos deben ejecutarse de buena fe, y, por consiguiente, obligan no sólo a lo que en ellos se expresa. Como bien lo expresa Jorge López Santa María, “la regla o principio de la buena fe objetiva impone a los contratantes el deber de comportarse correcta y lealmente en sus relaciones mutuas, desde el inicio de los tratos preliminares y hasta momentos incluso ulteriores a la terminación del contrato. A diferencia de la buena fe subjetiva, que se aprecia in concreto por el sentenciador, mediante averiguación de la convicción íntima y personal del sujeto implicado, la buena fe objetiva se aprecia in abstracto, prescindiendo el juez de las persuasiones, creencias o intenciones psicológicas de los contratantes, para puntualizar, él, la conducta socialmente exigible de las partes, exclusivamente a base de la equidad, a los usos, y, en general, como habría dicho Savigny, al espíritu del pueblo o al modelo del hombre

razonable”. (López Santa María, Jorge, Los contratos. Parte General, Tomo II, 4° edición, Editorial Jurídica de Chile, Santiago, 2005, p. 402).

Tercero: Que, asentadas las nociones antes enunciadas, hay que precisar que el propio reclamante ha reconocido en su libelo pretensor el

hecho que los contratos forwards se celebraron porque las XXXX necesitaban, a través de estas operaciones, pagar a algunos altos funcionarios y ejecutivos, ciertas cantidades de dinero representativas de bonos ganados, para evitar que otros funcionarios ejecutivos de dicha empresa y del mercado en general, tomaran conocimiento de esas remuneraciones o premios, como se consigna en el último párrafo de fojas 6. Dicha afirmación pone de manifiesto el oscurantismo de la operación y la elaboración de una estrategia jurídica tendiente a engañar a terceros, a fin de impedir que tomaran conocimiento del pago de estas remuneraciones encubiertas a los funcionarios beneficiarios. Esta sola afirmación y reconocimiento, pone de manifiesto la irregularidad de la operación, tanto en la forma de retirar los fondos de la compañía para pagar estas remuneraciones o premios, como en los instrumentos utilizados para tal efecto.

Esta situación que se presenta como normal, de ser efectiva, sería de una irregularidad jurídica tal, que no sólo violentaría, a todas luces, el principio de la buena fe contractual, sino que hace incurrir a los contratantes en un verdadero error de derecho y en eventuales hechos irregulares. En efecto, si la causa y objeto del pago de las empresas XXXX a estos ejecutivos era por concepto de remuneraciones, por cierto, dicha suma de dinero estaba afecta al pago del impuesto único de segunda categoría en relación con los funcionarios beneficiarios, cuestión que a todas luces se omitió y se presentó como la celebración de un contrato de forward. Dicha irregularidad tampoco puede permitir estimar que los contratantes actuaron bajo la faz subjetiva de la buena fe, desde que, si se toma por cierto lo señalado en el reclamo, jamás tuvieron la conciencia de obrar correctamente y que su conducta no peca contra el Derecho. Por el contrario, su actuar se encontraba mancillado por la mácula de la mala fe, al pretender presentar ante terceros un contrato que en la especie no sería tal, con la finalidad de engañar a terceros. La sola afirmación del reclamante en este sentido impide tener por válida su afirmación y menos, pretender darle tutela judicial efectiva a un acto que violenta el ordenamiento jurídico como tal.

Cuarto: Que, en la dimensión de la faz objetiva, la buena fe tampoco puede operar a favor del reclamante, desde que, la misma debe ser aplicada como regla de seguridad y mínimo de fijeza y certidumbre por parte del juez. Es por ello que, siguiendo al profesor Enrique Barros, a propósito de la buena fe contractual concebida como la moral del deber, se concluye que “el objetivo de una moral del deber no es hacer de cada persona un héroe o un santo, sino un ciudadano cumplidor de los requerimientos básicos que plantea la vida social… De lo que se trata es de excluir el abuso y la mala fe y no de prescribir el altruismo y la perfección” (V. Barros Bourie, Enrique, “Derecho y Moral”, en Revista de Derecho y Jurisprudencia, tomo 80, 1983, 1° parte, pp. 45 a 65).

En consecuencia, las afirmaciones de la reclamante la hacen incurrir en una abierta mala fe que impide, en la dimensión tributaria, que sus

alegaciones le permitan obtener la tutela pretendida, por haber obrado, precisamente, contra el ordenamiento jurídico y en perjuicio de la fe pública.

Quinto: Que, por otro lado, conviene resaltar que el hecho de invocar un error de derecho en la calificación jurídica de los contratos que fueron objeto de las liquidaciones también es una circunstancia jurídica que comprueba la mala fe de la reclamante. En efecto, el Código Civil ha reconocido, como principio general, que el error en materia de derecho constituye una presunción de mala fe, que no admite prueba en contrario, como lo establece el inciso final del artículo 706, motivo por el cual, su actuar no permite a estos sentenciadores darle la calificación jurídica pretendida en el libelo, desde que dicha pretensión únicamente persigue eludir el cumplimiento de las obligaciones tributarias establecidas por el Servicio de Impuestos Internos, precisamente, aplicando la letra de los contratos de Forwards celebrados, el incumplimiento a las obligaciones tributarias accesorias que derivan de dichos actos, relacionadas con la emisión de las declaraciones juradas de contratos derivados que exige el artículo 13 de la Ley N°20.544, aunado a la falta de acreditación contable de los mismos.

Sexto: Que, finalmente, tampoco puede ser recogida la alegación de la reclamante, relacionada con la aplicación del principio de primacía de la realidad invocado, por cuanto, a su respecto, opera, precisamente, la teoría de los actos propios recogida del derecho romano bajo el brocardo venire contra proprium factum non valet. En efecto, para que pueda aplicarse la teoría como manifestación del principio de buena fe se exigen los siguientes elementos: 1° Que la primera conducta sea jurídicamente relevante, válida y voluntaria. 2° Que ella produzca objetivamente un estado de hecho que permita generar confianza o expectativas legítimas. 3° Que la segunda conducta sea contradictoria o incoherente con la primera y con ella se pretenda ejercer un derecho, facultad o pretensión. 4° Que exista identidad entre el sujeto que desarrolló la primera conducta y el que ahora pretende desconocerla con un hecho contrario. En el caso sub judice, es evidente que se reúnen, en la especie, los cuatro requisitos antes enunciados, desde que se reconoce haber celebrado los contratos forward por la reclamante, lo que produjo como estado deseado, el pago de las prestaciones que en ellos se consignó, generando la confianza legítima no sólo de los terceros que laboraban en XXXX, sino que frente al órgano fiscalizador, quien siempre entendió estar en presencia de dichos contratos y no frente al pago de remuneraciones encubiertas, para evitar el pago del impuesto respectivo frente a los beneficiarios de dichos actos. Asimismo, la conducta que se pretende por medio de la defensa ejercida va en contra de los actos celebrados por la propia reclamante, motivo por el cual sus alegaciones se subsumen dentro de la hipótesis de la teoría en estudio y provocan, con consecuencia ineludible, su calificación de obrar de mala fe y la proscripción de su defensa en los términos esbozados. II.- En cuanto a la alegación de prescripción:

Séptimo: Que, en el recurso de apelación se ha levantado una alegación relacionada con la excepción de prescripción tributaria del artículo 200 del Código Impositivo. De la atenta lectura del libelo de autos, esta Corte no comparte la fundamentación fáctica del recurrente, desde que en parte alguna del libelo se alegó dicha circunstancia extintiva de la responsabilidad que emana de las liquidaciones impugnadas. Conviene resaltar que el Código Tributario en parte alguna permite oponer dicha excepción como anómala o en los términos del artículo 310 del Código de Procedimiento Civil, por cuanto, la norma de reenvío del artículo 148 del Código Tributario, sólo hace remisión supletoria a las disposiciones contenidas en el Libro I del Código de Procedimiento Civil y no a las insertas en el Libro II, dentro de las cuales, se encuentra el referido artículo 310. Por su parte, cuando la prescripción no es alegada oportunamente, esto es, en la etapa procesal pertinente, se entiende renunciada, afirmación que tiene su sustento en lo preceptuado en el artículo 2494 del Código Civil, norma que sí es aplicable en el caso de autos, por la norma de remisión del artículo 2° del Código Tributario.

Octavo: Que, no obstante lo anterior y teniendo presente que dicha excepción no fue promovida oportunamente, en todo caso, hay que resaltar que el término de prescripción que ha de emplearse es el contenido en el inciso 2° del artículo 200 del Código Tributario, desde que las declaraciones de impuestos de la reclamada ha de considerarse como maliciosamente falsas, desde que la sola afirmación de la recurrente, en que reconoce que ha empleado un ardid para aparentar un negocio jurídico que era tal, a fin de perjudicar a terceros, eludiendo, colateralmente, el pago de otras cargas tributarias, importa una situación jurídica de mala fe y por cierto, maliciosa. Y a tal punto ha sido maliciosa, que esta causa nace a partir de la remisión de los antecedentes por parte del Ministerio Público al Departamento de Delitos Tributarios del Servicio de Impuestos Internos, a fin de establecer las irregularidades impositivas de la reclamante.

En consecuencia, en caso alguno podría estimarse que la reclamante obró apegada a derecho y que sus declaraciones contenían la información correcta, desde que ella misma reconoce la irregularidad tributaria y jurídica de los actos celebrados, que motivaron la emisión de las liquidaciones. III.- En cuanto a la alegación del principio ne bis in idem:

Noveno: Que, al igual que los razonamientos antes señalados, conviene precisar que esta defensa no fue incorporada en el libelo pretensor, no formando parte de la discusión dialéctica de primera instancia. En suma, el hecho hipotético de aceptar esta defensa importaría conculcar el principio de congruencia procesal, que no sólo encuentra su correlación entre la pretensión del reclamante y la resistencia de la reclamada, sino que, además, en la actividad del juez desplegada en la sentencia, tanto en los razonamientos que le sirven de sustento, como en lo dispositivo de la misma. La correlación que supone la congruencia no puede referirse al objeto del proceso determinado en la demanda, sino que ha de atender a los pronunciamientos de la resolución de primera instancia que fueron recurridos. De admitir esta anómala forma de litigar por parte de la reclamante, incorporando paulatinamente defensas de fondo no permitidas por el ordenamiento jurídico, además de violentarse la garantía del debido proceso, transformaría la sentencia de segundo grado en una de única instancia, al pronunciarse sobre una alegación que sólo fue conocida en este grado jurisdiccional.

Décimo: Que, además de lo señalado, conviene precisar que tampoco concurren los presupuestos de dicho principio, desde que la presente causa busca únicamente la determinación de la situación tributaria de la reclamante, mientras que, en sede penal, lo pretendido es la determinación punitiva de las personas naturales partícipes de un eventual ilícito tributario, no concurriendo los presupuestos fácticos y jurídicos de dicho principio, como lo son la identidad legal del sujeto que lo invoca.

Undécimo: Que, por todo lo antes razonado, la sentencia no puede ser objeto de modificaciones. Por estas consideraciones, normas legales citadas y visto, además, lo dispuesto en el artículo 139 del Código Tributario, se confirma, con costas del recurso, la sentencia de ocho de febrero de dos mil diecinueve, escrita en fojas 304 y siguientes, dictada por el Primer Tribunal Tributario y Aduanero.

Redacción de la Ministro (S) señora Durán Madina.

No firma el Ministro señor Zepeda Arancibia, quien se encuentra actualmente desarrollando funciones como Ministro (S) en la Excma. Corte Suprema, no obstante haber concurrido al acuerdo de la presente sentencia.

Regístrese, archívese y devuélvase en su oportunidad.

Rol N° Tributario y Aduanero-87-2019.