Santiago, trece de marzo de dos mil diecinueve.

Vistos:

En estos autos N° 10.368-17 de esta Corte Suprema, conocido en

primera instancia por el Tribunal Tributario y Aduanero de Concepción, por

sentencia de veintinueve de agostos de dos mil dieciséis, a fojas 126, se

desestimó el reclamo deducido por XXXXXXX en contra de la

Resolución Exenta N° 108201000040, de 15 de diciembre de 2015, que

deniega parcialmente la solicitud de devolución de impuestos correspondientes

al año tributario 2015.

Apelada esa sentencia, una Sala de la Corte de Apelaciones de

Concepción, por resolución de treinta de enero de dos mil diecisiete, a fojas

164 y siguiente, la revocó, acogiendo en todas sus partes el reclamo deducido

por el contribuyente, dejando sin efecto la Resolución Exenta N°

108201000040.

En contra de esa última decisión el abogado señor Julián Carrasco

Poblete, por el Servicio de Impuestos Internos, dedujo recurso de casación en

el fondo el que se ordenó traer en relación por decreto de fojas 198.

Considerando:

Primero: Que en el primer acápite del recurso de casación en el fondo

se denuncia la infracción del artículo 31 N° 3 inciso 2º de la Ley de Impuesto a

la Renta en relación al inciso 1º del artículo 21 del Código Tributario,

sosteniéndose que el Pago Provisional por Utilidades Absorbidas es el

impuesto a la renta de primera categoría, pagado por la empresa, que afectó a

las utilidades que luego resultarán absorbidas por pérdidas tributarias y que en

consecuencia constituyen un crédito tributario para el contribuyente, de manera

que habilita al mismo para obtener la devolución del impuesto de primera

categoría pagado, ello según lo contabilizado en el registro denominado Fondo

de Utilidades Tributables.

Agrega que constituyendo las pérdidas tributarias un gasto, a la luz del

numeral 3º del artículo 31 de Ley de Impuesto a la Renta, deben cumplir con

los requisitos de deducibilidad contemplados en la ley tributaria, especialmente

en lo que dice relación con su acreditación fehaciente ante el Servicio, tanto en

su existencia como en su necesariedad, debiendo el contribuyente acreditarlos

atendido lo establecido en el artículo 21 del Código Tributario.

Refiere el recurrente que, además de los elementos anteriores, la ley

tributaria establece un orden de imputación, según el cual deberán imputarse a

las utilidades no retiradas o distribuidas, y a las obtenidas en el ejercicio

siguiente a aquel en que se produzcan y si dichas utilidades no fuesen

suficientes para absorberlas, la diferencia deberá imputarse al ejercicio

inmediatamente siguiente y así sucesivamente.

Afirma el recurso que los sentenciadores del grado infringieron las

normas reseñadas precedentemente, desde que constituye un hecho de la

causa que el contribuyente no aportó la documentación tributaria congruente

con sus alegaciones y que probara la existencia y necesariedad de la totalidad

de la pérdida, pues la documentación aportada por él no da cuenta de cuáles

son las pérdidas que se invocan, pues dichos antecedentes se refieren

exclusivamente a la deducción del gasto por el robo de una motocicleta por un

monto den $3.746.344, lo que no satisface la obligación establecida en el

artículo 21 del Código Tributario, criterio que ha sido recogido por esta Corte

Suprema en las sentencias que individualiza.

Plantea el Servicio que para que procediera la solicitud de devolución de

Pago Provisional por Utilidades Absorbidas, por pérdidas tributarias, debió el

contribuyente acreditar que las pérdidas tributarias absorban total o

parcialmente las utilidades no retiradas o distribuidas y ello conforme a la

imputación que establece la letra d) del N° 3, del Párrafo A del artículo 14 de la

ley del ramo, cuestión que no realizó, limitando su prueba a la pérdida, por

robo, de una motocicleta, la que además no acreditó estuviese relacionada al

giro de la sociedad.

En el segundo capítulo del recurso de nulidad sustancial se denuncia la

infracción al artículo 31, incisos 1º y 3º de Ley de Impuesto a la Renta en

relación al numeral 3º del inciso 1º del mismo cuerpo normativo.

Expresa que para que los gastos puedan deducirse en la determinación

de la renta imponible es necesario que sean necesarios para producir la renta,

no se encuentren ya rebajados en el cálculo de la renta bruta, se haya incurrido

efectivamente en ellos y se encuentren pagados o adeudados, que se

encuentren debidamente acreditados y que correspondan al período en que se

producen, requisitos que deben concurrir copulativamente.

Plantea el recurrente que de acuerdo a lo razonado por los jueces del

grado para considerar un desembolso como gasto necesario para producir

renta basta que el contribuyente tenga el giro de adquisición de predios

forestales, para su forestación y reforestación, y que tenga diversos inmuebles

en la región, sin importar si el respectivo vehículo tuvo o no el efecto de

producir ingreso o renta y si efectivamente se desarrolla el giro o no, elementos

que resultan insuficientes de acuerdo a las normas que regulan la materia.

Afirma que resulta insensato, ilógico y hasta contradictorio considerar

como pérdida de la empresa el extravío de una motocicleta que no tiene

permiso de circulación, que es de carrera de motocross y que no se encontraba

inscrita a nombre de la sociedad reclamante. Por ello, afirma que el fallo

recurrido incurre en evidentes infracciones de ley.

En un tercer apartado se afirma que la sentencia recurrida ha vulnerado

el artículo 16 inciso 1º del Código Tributario en relación al inciso 1º del artículo

17 del mismo cuerpo legal, lo que ha ocurrido, a juicio del recurrente, desde

que era un hecho asentado que el contribuyente presentó una declaración de

impuestos con serias inconsistencias, circunstancia que desde ya le impedía

acceder a la devolución solicitada.

Señala el recurso que constituye un yerro estimar que la sociedad

reclamante tenía derecho a la devolución de impuestos con el sólo mérito de

rebajar como pérdida el monto consignado de la moto robada, y es así pues no

se acreditó la veracidad de la declaración de impuestos, no es posible

comprobar el monto efectivo de la pérdida declarada e incluso los créditos a los

que dice tener derecho no se encuentran acreditados.

Finaliza señalando que los errores denunciados han influido

sustancialmente en lo dispositivo del fallo por cuanto de haberse aplicado

correctamente las disposiciones legales mencionadas el fallo recurrido debió

haber confirmado el de primer grado y en consecuencia rechazar el reclamo.

Segundo: Que los sentenciadores, al tiempo de resolver como lo

hicieron, tuvieron como hechos acreditados, en el motivo segundo de la

sentencia recurrida, los siguientes:

1. Que el domicilio del contribuyente XXXXXXX es el de

Diego Dublé Urrutia N° 4135, comuna de Chiguayante.

2. Que la sociedad referida adquirió, el 7 de diciembre de 2013, una

motocicleta, cuyas características constan en la factura de compra, por

un precio neto de $4.193.277, vehículo que figuraba dentro del activo fijo

de la empresa.

3. Que con fecha 19 de noviembre de 2014 se denunció, por parte del

contribuyente, el robo de dicho vehículo desde el domicilio social.

4. Que la sociedad dedujo querella criminal ante el Juzgado de Garantía de

Chiguayante, la que se tramitó en los autos Ruc N° 1401138315-8 y Rit

N°2275-2014, investigación que concluyó con la comunicación del

Ministerio Público de no perseverar en el procedimiento

5. Que el objeto de la sociedad reclamante es la adquisición a cualquier

título de predios forestales, para su forestación o reforestación.

6. Que en el propio Servicio de Impuestos Internos figuran como bienes de

la sociedad reclamante dos inmuebles en la comuna de Quillón, dos en

la de Concepción, y dos en Yumbel.

Con base en los hechos referidos los sentenciadores del grado

concluyeron, en la reflexión sexta, que “la motocicleta en cuestión es un bien

necesario para producir la renta del contribuyente, el cual -como se indicó- es

una sociedad cuyo objeto social es la adquisición a cualquier título de predios

forestales, para su forestación o reforestación, objeto que le impone la

necesidad de contar con recursos humanos y materiales que le permitan

desarrollar tal objeto social, máxime si posee diversos inmuebles en distintas

comunas de la región del Bío Bío, para cuya protección y vigilancia necesita

precisamente que alguien se traslade hasta ellos en algún vehículo, como en la

motocicleta que le fue robada”; para luego, en el fundamento octavo, concluir

que “así las cosas, a juicio de estos sentenciadores concurren en la especie

todos y cada uno de los requisitos establecidos en el artículo 31 del DL 824,

Ley de Impuesto a la Renta, que permiten deducir del tributo a pagar, en

cuanto se relacionen con el giro del negocio: "Las pérdidas sufridas por el

negocio o empresa durante el año comercial a que se refiere el impuesto,

comprendiendo las que provengan de delitos contra la propiedad".”.

Tercero: Que, como ya se dejó asentado, en el primer acápite del

recurso de casación en el fondo se ha denunciado la infracción a los artículos

31 N° 3 inciso 2º de la Ley de Impuesto a la Renta en relación al inciso 1º del

artículo 21 del Código Tributario, de lo que se desprende que el impugnante

funda su reproche en el postulado que -a diferencia de lo sostenido en el fallo

atacado- el contribuyente no acreditó la existencia y necesariedad del gasto

generado a consecuencia del robo de la motocicleta.

La regla tributaria, contenida en la letra d) del artículo 8 del D.L. N° 825,

asimila a retiro para su uso o consumo propio del contribuyente, los bienes que

faltaren en los inventarios del vendedor o prestador de servicios y cuya salida

de la empresa no pudiere justificarse con documentación fehaciente, salvo

casos fortuitos o de fuerza mayor, calificados por el Servicio, pudiendo el

faltante generarse, entre otras causas, por la acción de terceros, como es el

caso de hurto o de robo.

En el caso de los activos fijos el artículo 31, inciso 3°, N° 3 de la Ley de

Impuesto a la Renta dispone que constituirá gasto necesario para producir

renta, y por ende susceptible de ser rebajado de la renta líquida, “3º.- Las

pérdidas sufridas por el negocio o empresa durante el año comercial a que se

refiere el impuesto, comprendiendo las que provengan de delitos contra la

propiedad.”.

En el contexto de la exigencia legal de justificación de pérdida por actos

de terceros el Servicio de Impuestos Internos, a través de la Circular N° 3, del

13 de enero de 1992, ha dispuesto que el contribuyente debe efectuar la

denuncia respectiva ante Carabineros de Chile o la Policía de Investigaciones,

debiendo acompañar una copia autorizada de la declaración jurada sobre la

preexistencia de las cosas sustraídas.

Cuarto: Que conforme a los hechos consignados en el motivo segundo

de la presente sentencia es posible afirmar que la contribuyente XXXXXXX ha cumplido con la exigencia impuesta en la Circular N° 3,

de 13 de enero de 1992, que imparte instrucciones sobre faltante de bienes de

los inventarios del vendedor o prestador de servicios, de modo que se

configura a su favor el supuesto de hecho que hace aplicable lo establecido en

el artículo 31, inciso 3°, N° 3 de la Ley de Impuesto a la Renta.

Quinto: Que cuestión distinta es el argumento planteado por el Servicio

de Impuestos Internos relativo a que el bien que le fuera sustraído a XXXXXXX no constituye un activo utilizado en la producción de la renta,

circunstancia que conllevaría a que su pérdida no pudiese considerarse gasto;

y es distinto pues dicha imputación se construye contra un hecho establecido

por los sentenciadores del mérito y se intenta, en este caso, variarlo,

proponiendo otros que resultan funcionales a su tesis, cual es que se trata de

un bien que no era utilizado en la generación de la renta, sino más bien por los

socios de la sociedad. Sin embargo, en la casación se analiza la legalidad de

una sentencia, lo que significa que se realiza un escrutinio respecto de la

aplicación correcta de la ley y el derecho, pero no una revisión de los hechos

como soberanamente los han dado por probados o asentados los magistrados

a cargo de la instancia, a menos que se haya denunciado y acreditado la

efectiva infracción de normas reguladoras del valor legal de la prueba.

En este contexto ha de señalarse que el recurrente al invocar el artículo

21 del Código Tributario se limita a señalar que es carga del contribuyente

acreditar los supuestos de su pretensión, cuestión que es correcta, pero que se

encuentra en una fase anterior a la decisión, es decir, no explica el Servicio el

modo en que se produce la infracción a las reglas del onus probando.

En el caso sub lite, los jueces del fondo han ponderado las pruebas del

reclamante, arribando a las conclusiones que les han parecido pertinentes, que

no necesariamente tienen que coincidir con las planteadas por el recurrente,

aspecto que, escapa al control que autoriza el recurso interpuesto, que no

permite conocer del asunto como si fuera uno de instancia, correspondiendo tal

labor a una función exclusiva y soberana de los magistrados de primer y

segundo grado.

Sexto: Que seguidamente se reclama la errada aplicación del artículo

31, incisos 1º y 3º de Ley de Impuesto a la Renta en relación al numeral 3º del

inciso 1º del mismo cuerpo normativo, sosteniéndose que los sentenciadores

del grado no consideraron “una serie de factores que dan cuenta no sólo de

que el gasto no era necesario para producir la renta (unido a que no fue

acreditado fehacientemente en la etapa respectiva), sino que también no es un

gasto del giro”.

Sobre esta argumentación no cabe sino volver a la reflexión precedente,

es decir, lo cuestionado por el Servicio de Impuestos Internos no es la

aplicación de la norma que habilita a considerar como gasto necesario para

producir renta a la pérdida de un activo fijo a consecuencia de un delito contra

la propiedad, sino que a través de un recurso de derecho estricto pretende la

modificación de un hecho, sin explicar el modo en que los sentenciadores

yerran en la aplicación de las normas que regulan la valoración de la prueba,

es decir, debió postular una tesis encaminada a demostrar que el razonamiento

del fallo resulta contrario a las reglas de la lógica, las máximas de la

experiencia o el conocimiento científicamente afianzado, y que su

inobservancia incidía en lo dispositivo del fallo, cuestión que no hizo.

Séptimo: Que el mismo juicio precedente ha de tenerse acerca del

tercer acápite de nulidad sustancial; en efecto, el recurrente funda su alegación

en que XXXXXXX no acreditó la veracidad de su declaración

de impuestos, con lo cual no era posible comprobar el monto efectivo de la

pérdida declarada e incluso los créditos a los que dice tener derecho.

Se trata de premisas contrafactuales que no se sujetan ni ajustan a los

hechos establecidos en la sentencia que se recurre y en razón de ello deben

ser desestimadas.

Por estas consideraciones, y lo dispuesto en los artículos 767 y 782 del

Código de Procedimiento Civil, se rechaza el recurso de casación en el fondo

interpuesto en lo principal de fojas 167, por el abogado Julián Carrasco en

representación del Servicio de Impuestos Internos, en contra de la sentencia de

treinta de enero de dos mil diecisiete, escrita a fojas 164 y siguiente.

Acordada con el voto en contra del Ministro Sr. Dolmestch y el

abogado integrante señor Abuauad, quienes estuvieron por acoger el

recurso de casación en el fondo y declarar en el fallo de reemplazo el rechazo

del reclamo interpuesto por la contribuyente XXXXXXX,

atendido los siguientes argumentos:

1º Que a los efectos de determinar la base imponible gravada con el

impuesto de primera categoría, los contribuyentes tienen derecho a deducir de

su renta bruta todos aquellos gastos que resulten necesarios para producirla,

conforme a lo dispuesto en el artículo 31 de la Ley de Impuesto a la Renta,

norma que en su inciso primero establece un catálogo, aunque no taxativo, de

una serie de desembolsos que pueden ser igualmente deducidos, cumpliendo

ciertos requisitos específicos y particulares que se definen para cada uno de

éstos, siendo uno de ellos las pérdidas sufridas por el negocio en el ejercicio

respectivo, comprendiendo las que provengan de delitos contra la propiedad.

2º Que en este contexto la “pérdida” corresponde al resultado negativo

determinado para el ejercicio, conforme a la mecánica establecida en los

artículos 29 al 33 de la Ley de Impuesto a la Renta, según indica el inciso 3°,

del N° 3, del artículo 31. Ésta no corresponde en sí a un gasto de aquellos

deducibles en el ejercicio, más bien, corresponde al resultado global y general

del mismo, al cual contribuyen todas y cada una de las operaciones efectuadas

durante el ejercicio, esto es, tanto aquellas que arrojan resultados negativos,

como positivos.

Ahora, la pérdida tributaria sólo eventualmente podrá constituir un gasto

deducible para el ejercicio siguiente, esto, dada su vinculación con el inciso 2°,

del N° 3, del artículo 31, puesto que si tal resultado, es absorbido por utilidades

tributables acumuladas en la empresa, no habrá gasto que deducir en el

próximo ejercicio.

3º Que Pérdida Tributaria susceptible de deducirse como gasto en el

ejercicio siguiente, por no haber sido absorbida por utilidades tributables

acumuladas en la empresa, se extingue al determinar el resultado tributario del

nuevo ejercicio, o bien da origen a una nueva Pérdida Tributaria, la cual será

susceptible de ser imputada como gasto en el ejercicio siguiente y así

sucesivamente.

4º Que de lo dicho hasta ahora es posible concluir, y sin que ello importe

cuestionar la efectividad del robo de que fue víctima XXXXXXX,

que para que se genere una devolución de impuestos, a consecuencia de la

existencia de pérdidas tributarias, es necesario verificar el conjunto del

resultado tributario de la empresa y no trasladar mecánicamente el costo de un

bien objeto de robo o hurto a pérdida, pues ello altera el mecanismo de

imputación que contempla la Ley de Impuesto a la Renta en sus artículos 19 al

33 y distorsiona el efecto en el Fondo de Utilidades Tributables.

5º Que los sentenciadores del grado trasladaron el valor total de la

motocicleta sustraída a la contribuyente a la línea de pérdida tributaria,

generando un efecto inmediato en la totalidad de la renta, importando dicha

situación una errada aplicación de las normas precitadas.

Regístrese y devuélvase.

Redacción a cargo del abogado integrante Sr. Abuauad.

Rol Nº 10.368-17.

Pronunciado por la Segunda Sala integrada por los Ministros Sres. Hugo

Dolmestch U., Carlos Künsemüller L., Manuel Valderrama R., y los Abogados

Integrantes Sres. Diego Munita L. y Ricardo Abuauad D. No firman los

Abogados Integrantes Sres. Munita y Abuauad, no obstante haber estado en la

vista de la causa y acuerdo del fallo, por estar ambos ausentes.

Autoriza el Ministro de Fe de la Excma. Corte Suprema

En Santiago, a trece de marzo de dos mil diecinueve, notifiqué en Secretaría

por el Estado Diario la resolución precedente.

En aquellos documentos en que se visualiza la hora, esta

corresponde al horario establecido para Chile Continental.