“Santiago, veintiséis de enero de dos mil quince.

Vistos:

En los autos Rol C-10202-2012 de la Dirección Regional Valparaíso del Servicio de Impuestos Internos se siguió el procedimiento de reclamación tributaria iniciado por la empresa Xxxx, en el que se dictó sentencia definitiva de primera instancia que rechazó la excepción de prescripción y el reclamo, confirmándose las liquidaciones N° 183 a 225 de 10 de julio de 2012 emitidas por impuesto al valor agregado del período comprendido entre los meses de junio de 2008 y mayo de 2011, e impuesto de primera categoría y reintegro de los años tributarios 2009 a 2011, con costas.

Elevada dicha sentencia en apelación impetrada por la reclamante, una sala de la Corte de Apelaciones de Valparaíso la revocó en lo relativo a la excepción de prescripción, la que acogió respecto de las liquidaciones N° 183 a 195, 219 y 220, confirmando en lo restante el fallo en alzada.

En contra de esa decisión, la reclamante y la reclamada dedujeron sendos recursos de casación en el fondo a fojas 112 y 119 respectivamente, los que se ordenaron traer en relación a fs. 172.

Considerando:

Primero: Que las liquidaciones reclamadas efectúan el cobro de impuesto al valor agregado del período comprendido entre los meses de junio de 2008 y mayo de 2011, e impuesto de primera categoría y reintegro de los años tributarios 2009 a 2011, por haberse detectado el registro y declaración de facturas ideológicamente falsas de 9 proveedores irregulares, con lo que se aumentaron indebidamente los créditos fiscales, como por haber anotado más de una vez una misma factura, o haber incluido la compra de bienes y servicios sin relación con el giro. Se aplicó en esas liquidaciones el plazo de prescripción de seis años, ya que el Servicio estimó que el contribuyente obró con malicia porque se trata de facturas de 9 proveedores irregulares, lo que implica un acto consciente de quien no pudo menos que saber que sus declaraciones corresponden a hechos no reales.

Segundo: Que en el recurso impetrado por la parte reclamante se denunció la infracción del artículo 21 del Código Tributario y del artículo 23 N° 5 de la Ley de Impuesto a las Ventas y Servicios. Señala que para acreditar la efectividad de las operaciones acompañó prueba documental, consistente en contratos, guías de despacho, fotografías y elementos gráficos más la declaración de testigos, de manera que al haber afirmado la sentencia que las probanzas no cumplen con los requisitos del N° 5 del artículo 23 de la Ley de Impuesto a las Ventas y Servicios se alteró el onus probandi legal. Añade que no se explicó la irregularidad de sus proveedores, siendo insuficiente la sola circunstancia de no haberse pagado la factura en las condiciones previstas en la norma citada.

Sostiene, en cuanto al artículo 21 del Código Tributario, que éste impone al Servicio de Impuestos Internos la obligación de atender a las declaraciones y antecedentes presentados por el contribuyente, de los que puede prescindir sólo si se declaran no fidedignos y afirma que los sentenciadores no se han hecho cargo de todos y cada uno de los medios probatorios allegados.

Indica que estos errores tienen influencia sustancial en lo dispositivo del fallo, ya que han impedido arbitraria e ilegalmente que se de por acreditada la efectividad material de las operaciones. Por ello solicita se invalide el fallo y se dicte uno de reemplazo que declare que acepta en todas sus partes la reclamación, con costas.

Tercero: Que por el recurso de casación en el fondo deducido por la reclamada se denuncia, en un primer capítulo, la infracción al artículo 21 del Código Tributario, por cuanto la sentencia invierte la carga de la prueba al exigir la acreditación de una conducta dolosa del contribuyente para hacer aplicable la extensión del plazo de prescripción del inciso segundo del artículo 200 del Código Tributario, en circunstancias que la norma no la requiere. De contrario, afirma que el contribuyente es quien debe demostrar la verdad de sus declaraciones y que no incurrió en una declaración maliciosamente falsa, ya que tiene el peso de la prueba conforme con el artículo 21 del Código Tributario. Alega que es un error estimar que el ente fiscalizador presumió la malicia, sino que la calificó sobre la base de los antecedentes aportados en el proceso de fiscalización, en que se advirtieron las irregularidades que se tuvieron por demostradas por la sentencia de primera instancia, a lo que se suma la falta de prueba de la efectividad de las operaciones.

En el segundo apartado se denuncia la infracción del artículo 200 del Código Tributario por falsa aplicación de sus incisos primero y segundo, en relación con los artículos 19 y 21 del Código Civil. Explica el arbitrio que los sentenciadores entienden que debe probarse un actuar doloso, en circunstancias que el tenor literal de la norma alude a la malicia tributaria, con lo que se transgreden los artículos 19 y 21 del Código Civil, al prescindir de las reglas de interpretación que esas normas prescriben. Sostiene que la malicia se ubica en el ámbito administrativo al enmarcarse en el ejercicio de las facultades fiscalizadoras del servicio, y no exige acreditar dolo civil o penal, ni la intención de defraudar el interés fiscal, sino sólo el conocimiento de la irregularidad, que en el caso sublite se da por incluir deliberadamente facturas que corresponden a operaciones que no se han verificado efectivamente.

Denuncia a continuación, como consecuencia de las infracciones antes referidas, la transgresión del artículo 23 N° 5 de la Ley de Impuesto a las Ventas y Servicios porque se otorga un derecho a crédito fiscal que la norma niega, al tratarse de facturas irregulares, no fidedignas y que no reflejan la existencia de operaciones reales; el quebrantamiento del artículo 30 de la Ley de Impuesto a la Renta ya que el costo directo que involucran las facturas cuestionadas no está acreditado, y por ende no procede que sea deducido de los ingresos brutos; y la vulneración del artículo 97 N°s 3 y 4 del Código Tributario, pues ellas contemplan un catálogo de infracciones a la normativa tributaria que acarrean sanciones de multa que en este caso eran procedentes.

Asegura que estos errores de derecho influyeron sustancialmente en lo dispositivo del fallo porque de no haber incurrido en ellos se habría estimado procedente la extensión del plazo de prescripción y con ello se hubiese rechazado la reclamación. Concluye pidiendo la invalidación del fallo recurrido y se dicte uno de reemplazo que confirme la sentencia de primera instancia.

Cuarto: Que la sentencia dictada por el tribunal de alzada, que revoca la de primer grado en cuanto a la excepción de prescripción, señala en su basamento segundo que es un hecho no discutido en la causa que las liquidaciones se efectuaron transcurrido el plazo de tres años de presentada la declaración de impuestos y afirma que del mérito del proceso no aparece probado que exista el presupuesto de haber procedido con dolo el contribuyente. Enseguida sostiene que la falta de investigación del Servicio respecto de los proveedores del contribuyente no lleva aparejada una presunción legal ni judicial de que haya actuado con dolo al recibir facturas de otros contribuyentes y hacerlas valer ante esa entidad, si no resulta probado que sean falsas, ni menos puede darse por sentado que las operaciones son ficticias, de manera que acoge tal excepción. El fallo de primer grado había establecido en su considerando noveno que en este caso el contribuyente actuó con malicia, porque se trata de un grupo de proveedores irregulares, lo que implicó un acto consciente de la reclamante quien supo o no pudo menos que saber que las facturas que dan sustento a sus declaraciones de impuestos corresponden a hechos que no se ajustan a la verdad, estimando que los fundamentos de las liquidaciones son suficientes para hacer esta calificación y extender los plazos de prescripción a los previstos en el inciso segundo del artículo 200 del Código Tributario.

En lo relativo a la efectividad de las operaciones cuestionadas por el Servicio, el fallo de segundo grado confirma el de primera instancia, indicando en su motivo tercero que la documentación aportada por la contribuyente, sin ser falsa, no satisface las exigencias para dejar sin efecto las liquidaciones, por falta de especificación respecto de la operación a la que se refieren. El fallo de primer grado había señalado en su razonamiento cuarto que el artículo 23 N° 5 de la Ley de Impuesto a las Ventas y Servicios establece en el caso que una factura es objetada por el Servicio de Impuestos Internos después del pago, que se pierde el derecho a crédito fiscal a menos que se demuestre la emisión y pago del cheque, vale vista o transferencia, tener registrada la cuenta corriente en la contabilidad, que la factura cumple con obligaciones formales, y la efectividad material de la operación y su monto. Siguiendo ese lineamiento, valora las declaraciones juradas aportadas por la reclamante, concluyendo de ellas en su basamento sexto que del desconocimiento de los empleados de ésta respecto de los proveedores queda en evidencia que estamos frente a documentos que no fueron emitidos por operaciones reales y efectivas, sino maniobras encaminadas a rebajar ficticiamente el monto del débito fiscal, por lo que son facturas ideológicamente falsas. Aprecia a continuación la prueba documental, de la que concluye en su considerando séptimo que no es suficiente ni cumple con las exigencias legales para mantener el derecho a crédito fiscal ya que no hay antecedentes para relacionar los productos adquiridos con su utilización en la fabricación de publicidad vial u otros o con los servicios prestados por la reclamante. Finalmente, en su motivo octavo concluye que las operaciones que dieron origen a las liquidaciones cuestionadas no fueron reales y que las pruebas presentadas no tienen el mérito suficiente para probar la veracidad de sus operaciones.

I.- En cuanto al recurso de casación en el fondo de la reclamante.

Quinto: Que, tal como puede advertirse, el arbitrio impetrado por la contribuyente reclama la falta de ponderación de las probanzas aportadas por su parte, y la alteración del onus probandi en cuanto la sentencia estableció que tales probanzas no cumplen las exigencias del artículo 23 N° 5 de la Ley de Impuesto a las Ventas y Servicios. Este último aspecto necesariamente será desechado, por cuanto no resulta efectiva la alteración de la carga de prueba denunciada en el recurso. En efecto, de acuerdo con el precepto antes referido, sumado a lo dispuesto por el artículo 21 del Código Tributario, no caben dudas en torno a que el peso de la prueba en un proceso de reclamación tributaria como el de la especie recae en el contribuyente, quien debe demostrar que las impugnaciones del ente fiscalizador carecen de fundamento y aportar los antecedentes necesarios para demostrar la efectividad de las operaciones contenidas en sus declaraciones de impuesto. Así, los sentenciadores no han incurrido en la errónea distribución de la carga probatoria que alega el contribuyente.

En lo relativo a la denuncia de una falta de ponderación de los antecedentes aportados por la reclamante, importa señalar, en primer término, que tal alegación no forma parte de un recurso de casación en el fondo, sino de uno formal, pues ello se traduce en una supuesta falta de consideraciones respecto de las pruebas acompañadas, de manera que no es procedente estudiarlo por la vía propuesta. A mayor abundamiento, esta Corte ha sostenido en forma reiterada que al no constituir esta sede instancia, la revisión de los hechos asentados en el juicio y que determinan la aplicación de las normas sustantivas dirigidas a dirimir lo debatido no es posible, salvo que se denuncie que al resolver la controversia los jueces del fondo se han apartado del onus probandi legal, han admitido medios de prueba excluidos por la ley o han desconocido los que ella autoriza, o que se ha alterado el valor probatorio fijado por la ley a las probanzas aportadas al proceso. El aspecto que ahora se está analizando, como puede advertirse, excede a los presupuestos de infracción a las normas reguladoras de la prueba, y sólo controvierte las conclusiones fácticas alcanzadas por los jueces luego del examen de las probanzas, de manera que no resulta atendible.

De lo anterior puede extraerse que el recurso de casación en el fondo de la parte reclamante será desestimado.

II.- En cuanto al recurso de casación en el fondo de la parte reclamada.

Sexto: Que el aspecto medular a revisar consiste en la procedencia de acoger la alegación de prescripción de ciertas liquidaciones, para lo cual debe atenderse a la determinación de la carga de la prueba en torno a la malicia. Al efecto, el artículo 200 del Código Tributario prescribe que: “El Servicio podrá liquidar un impuesto, revisar cualquiera deficiencia en su liquidación y girar los impuestos a que hubiere lugar, dentro del término de tres años contado desde la expiración del plazo legal en que debió efectuarse el pago.

El plazo señalado en el inciso anterior será de seis años para la revisión de impuestos sujetos a declaración, cuando ésta no se hubiere presentado o la presentada fuere maliciosamente falsa. Para estos efectos, constituyen impuestos sujetos a declaración aquellos que deban ser pagados previa declaración de contribuyente o del responsable del impuesto.”

Sobre este tópico esta Corte ha sostenido que la malicia que previene la norma es de orden tributario, y consiste en la conciencia que tiene el contribuyente de que está adjuntando documentos no fidedignos o falsos, o que está ocultando antecedentes u operaciones con el objeto de disminuir sus impuestos y no de la malicia o dolo penal, esto es, como elemento subjetivo del tipo que, por lo general, debe probarse. En efecto, en la especie, basta con que el Servicio de Impuestos Internos, en sede administrativa o jurisdiccional, detecte y acredite una conducta omisiva o falsedad en los antecedentes presentados por parte de los contribuyentes en sus declaraciones, para que el plazo de la prescripción aumente de los tres años, fijado en el inciso primero del artículo 200 antes referido, al de seis que establece el inciso segundo (SCS N° 4751-13, 19 de marzo de 2014, N° 8029-13, 07 de julio de 2014).

Séptimo: Que la malicia, en las condiciones prevenidas por el inciso segundo del artículo 200 del Código Tributario, ha sido acreditada por el Servicio de Impuestos Internos. Ello por cuanto los hechos de la causa son los siguientes: 1) que los empleados de la reclamante desconocen a los proveedores cuestionados; 2) que no se pudo establecer una relación entre los productos adquiridos y su utilización en la fabricación de publicidad vial u otros o con los servicios prestados por la reclamante; 3) que las facturas no fueron emitidas por operaciones reales y efectivas, sino maniobras encaminadas a rebajar ficticiamente el monto del débito fiscal; y 4) que la documentación aportada por la contribuyente no satisface las exigencias para dejar sin efecto las liquidaciones, por falta de especificación respecto de la operación a la que se refiere. De esta manera, de los hechos 1, 2 y 3 es posible inferir que se ha demostrado una conducta omisiva o una falsedad en los antecedentes presentados por el contribuyente, quedando justificadas las impugnaciones del Servicio y la malicia que habilita a ampliar el plazo de prescripción seis años. En estas condiciones, el peso de la prueba se traslada al contribuyente, quien debe demostrar la efectividad de sus operaciones y un proceder de buena fe para retornar a la regla general de prescripción del inciso primero del precepto en examen, carga que, conforme con el cuarto hecho establecido en la causa, no ha sido satisfecha, por lo que es procedente mantener el lapso de prescripción extraordinario y desechar la excepción opuesta.

Octavo: Que, como es posible advertir, la errónea imposición al Servicio de Impuestos Internos de una carga de prueba superior a la contemplada en la ley tuvo influencia sustancial en lo dispositivo del fallo, desde que llevó a aliviar, con error de derecho, el peso probatorio que correspondía al contribuyente con lo que se vulneró el artículo 21 del Código Tributario, y consecuentemente se aplicó falsamente el artículo 200 del mismo código. Esto además derivó en la falta de imposición del cobro de los tributos prevenidos en la Ley de Impuesto a las Ventas y Servicios y la Ley de Impuesto a la Renta, transgrediéndose por añadidura los artículos 23 N° 5 del Decreto Ley N° 825, 30 del Decreto Ley N° 824 y 97 N° 3 y 4 del Código Tributario. De esta suerte, el recurso de casación en el fondo de la reclamada será acogido.

Y visto además, lo dispuesto en los artículos 145 del Código Tributario, 767, 774, 785 y 805 del Código de Procedimiento Civil, se rechaza el recurso de casación en el fondo impetrado en lo principal de fojas 112 por el abogado don yyyy, en representación de XXXX, y en cambio se acoge el recurso de casación en el fondo deducido en lo principal del escrito de fs. 119 por el abogado don Enrique Vicente Molina, en representación del SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS, en contra de la sentencia de veinticinco de marzo de dos mil catorce, escrita a fs. 110 y 111 la que, en consecuencia, se anula, y se la reemplaza por la que se dicta a continuación y sin previa vista.

Regístrese”.

EXCMA. CORTE SUPREMA – SEGUNDA SALA – 26.01.2015 – ROL N° 12.915—2014-MINISTRO SR. MILTON JUICA A.- MINISTRO SR. HUGO DOLMESTCH U. – MINISTRO SR. CARLOS KÜNSEMÜLLER L. – MINISTRO SR. HAROLDO BRITO C. – MINISTRO SR. LAMBERTO CISTERNAS R.