“Santiago, siete de enero de dos mil dieciséis.

Vistos:

En los autos Rol N° 24.611-2014 de esta Corte Suprema sobre procedimiento de reclamación tributaria, deduce recurso de casación en el fondo en el otrosí de la presentación de fojas 209 la abogada doña YYYYY, en representación de la reclamante xxxxxxxxx contra la sentencia dictada el treinta y uno de julio de dos mil catorce por la Corte de Apelaciones de Valparaíso, que confirmó el fallo de primer grado que, a su vez, rechazó el reclamo y confirmó las liquidaciones N° 346 a 359, de 17 de octubre de 2012, por retenciones no efectuadas de impuesto adicional de diversos períodos de los años comerciales 2008, 2009 y 2011 por remesas pagadas a una empresa constituida fuera del país, por rentas de fuente chilena.

Se trajeron los autos en relación, tal como se lee a fs. 325.

Considerando:

Primero: Que por el recurso se denuncia la falsa aplicación del inciso 1° del artículo 60 de la Ley de Impuesto a la Renta, a una situación no prevista en la norma, por cuanto al no haberse justificado el origen o naturaleza de las rentas, no es posible establecer si se afectan o no a las reglas de los artículos 58 y 59 de la misma ley, por lo que no es aplicable el artículo 60 invocado, que sólo grava las que no están sujetas a los otros artículos. Adicionalmente reclama la vulneración al artículo 19 N°20 incisos 1° y 2° de la Constitución Política de la República, que consagra la legalidad y la igual repartición de los tributos, al aplicar impuesto en un caso distinto del previsto por el legislador.

Alega, además, la errada interpretación y aplicación del artículo 74 N°4 de la Ley de Impuesto a la Renta al considerarse que define el hecho gravado por el impuesto adicional en circunstancias que sólo delimita la obligación de retención de las rentas afectas, precisando que remesar dinero no está sujeto a impuesto, sino que lo está la percepción o devengamiento por empresas extranjeras de rentas de fuentes chilenas no afectas a los artículos 58 y 59 de la ley del ramo.

Por otro lado, indica que se incurrió en la errada interpretación y aplicación del artículo 21 del Código Tributario, al poner de cargo del contribuyente la determinación de la naturaleza u origen de la renta que se grava, en circunstancias que eso debe ser establecido por el Servicio de Impuestos Internos, quien debe calificarlas con los antecedentes que obren en su poder, lo que lleva a que se grave la remesa sin que se haya acreditado su fuente. Ligado a ello, denuncia la falta de aplicación del artículo 70 inciso 2° de la ley de la especialidad, que prescribe que en el caso que no se determine el origen o naturaleza de los fondos, se presume que corresponden a utilidades afectas a impuesto de primera o de segunda categoría de acuerdo con la actividad principal del contribuyente; en este caso, debiera aplicarse esta presunción y estimarse que son rentas del comercio, de aquellas previstas en el artículo 20 N°3 de la ley.

Reclama también el recurso la inobservancia de los artículos 3.2 y 7 del Convenio para evitar la Doble Tributación Chile-España, al no haberse aplicado la última norma, que establece que los beneficios empresariales tributan en el Estado en que se generan dichas rentas sólo cuando se realiza la actividad a través de un establecimiento permanente, cuyo no es el caso. Añade que los beneficios empresariales pueden definirse como la utilidad o provecho y ganancia económica que se obtiene de un negocio, inversión u otra actividad mercantil, englobando de esta forma a la expresión renta, y por ende comprende a las referidas en el artículo 60 de la Ley de Impuesto a la Renta, de modo que no se podía atribuir potestad tributaria a Chile.

En otro orden de cosas, alega la infracción de los artículos 200 del Código Tributario y 79 de la Ley de Impuesto a la Renta, al haberse rechazado la petición de nulidad de las liquidaciones por referirse a impuestos con vencimiento en un período anterior a tres años debido a la errónea utilización del inciso 2° del citado artículo 200, a pesar que el tributo no puede estimarse como sujeto a declaración ya que ello no surge del artículo 79 mencionado.

En términos generales, denuncia el quebrantamiento de los artículos 19 a 24 del Código Civil, como consecuencia de los errores en la determinación de sentido de las normas mencionadas en el recurso, y la transgresión de los artículos 425 y 426 del Código de Procedimiento Civil, ya que se restó valor probatorio a los informes periciales contables y financieros sin sujeción a las reglas de la sana crítica, probanzas de las que se desprendía que cada remesa liquidada corresponde a pagos de servicios prestados por la empresa extranjera a diversas municipalidades del país y a la reclamante; y además puede presumirse la titularidad de ésta de los fondos remesados a través de su cuenta bancaria particular.

Sostiene que estos errores de derecho tienen influencia sustancial en lo dispositivo del fallo, pues llevaron a la estimación como hecho gravado de rentas cuyo origen se desconoce, poniendo de cargo del contribuyente la calificación de los pagos que debieron comprenderse como rentas del comercio y por ende un beneficio empresarial; y se rechazó la prescripción. Finaliza pidiendo se acoja el recurso y se invalide la sentencia o bien se actúe de oficio, dictando otra de reemplazo que revoque la de primera instancia y en su lugar acoja el reclamo y deje sin efecto las liquidaciones, con costas.

Segundo: Que la sentencia de segunda instancia confirma la apelada, indicando en su basamento tercero, que no se acreditó que la reclamante cumpla un rol de intermediación de los pagos efectuados por los municipios a la empresa constituida en el extranjero, pues las transferencias se hicieron desde cuentas cuyo titular es la obligada, lo que hace presumir que eran fondos propios, y que no se ha acreditado la efectividad que las remesas restantes sean pagos por servicios y arrendamiento de equipos (considerando cuarto). En cuanto al derecho, sostiene en su fundamento quinto que la norma aplicable a este caso es el artículo 60 de la Ley de Impuesto a la Renta.

La sentencia de primer grado, a su turno, determina en su motivo quinto que los hechos materia de controversia son: 1) si las remesas efectuadas a España por Pirotecnia Igual Chile S.A. corresponden a utilidades generadas por la sociedad liquidada o cantidades enviadas en calidad de intermediaria, y a sumas asociadas al pago de especies o servicios recibidos de la sociedad española; 2) si concurren o no las circunstancias del inciso 2° del artículo 200 del Código Tributario para ampliar el plazo de prescripción.

Previa cita de los artículos 60 y 74 N°4 de la ley de la especialidad, concluye en su razonamiento undécimo, que no se ha demostrado fehacientemente que las remesas enviadas sean pagos de prestaciones de servicios de espectáculos pirotécnicos prestados por la empresa ZZZZZZZ. España, ya que si bien se acreditó que ésta efectuaba prestaciones en forma directa, no se ha justificado que las remesas sean producto de tales actividades, precisando que existen contratos, facturación y remesas, pero la vinculación entre éstos no aparece probada. Por ello estima que las remesas están gravadas con impuesto adicional conforme prescribe el artículo 60 de la ley del ramo, el que debía ser retenido por la reclamante. Añade que esta situación no está contemplada en el convenio de doble tributación, puesto que no se trata de un beneficio empresarial al no haberse acreditado que la empresa extranjera operó directamente como prestador de los servicios de pirotecnia y los pagos no pueden atribuirse a servicios o arriendos de equipos, porque la documentación acompañada al efecto no fue traducida, es ilegible y no se acompañó el documento de pago respectivo.

Finalmente, en su reflexión décimo tercera, se pronuncia respecto de la prescripción, indicando que la contribuyente presentó formulario de declaración de impuesto a la renta relacionado con impuesto de primera categoría, pero no declaró impuesto adicional, por lo que a su respecto es no declarante con lo que corresponde ampliar a 6 años el lapso de extinción, conforme con lo prescrito por el artículo 200 inciso 2° del Código Tributario.

Tercero: Que, para determinar la suerte del arbitrio en estudio, debe advertirse previamente que el recurso de casación en el fondo tiene por objeto velar por la correcta interpretación y aplicación de las normas llamadas a dirimir la controversia, con el objeto de que este tribunal pueda cumplir con la función uniformadora del derecho asignada por la ley. Para el desarrollo de tal propósito, el recurrente debe señalar pormenorizadamente los yerros jurídicos que se han cometido en la decisión de lo resuelto, los que deben tener influencia sustancial en lo dispositivo del fallo, exigencia que se traduce en la necesidad de demostrar que ellos han tenido un efecto trascendente y concreto, de suerte que su verificación implique una real variación respecto de lo que racional y jurídicamente debería fallarse y lo que efectivamente se resolvió en la resolución impugnada.

Del mismo modo, es necesario también tener en cuenta que esta Corte ya ha señalado reiteradamente que, al no constituir esta sede instancia, la revisión de los hechos asentados en el juicio, o el establecimiento de otros diversos a los fijados, y que determinan la aplicación de las normas sustantivas dirigidas a dirimir lo debatido no es posible, salvo que se denuncie que al resolver la controversia los jueces del fondo se han apartado del onus probandi legal, han admitido medios de prueba excluidos por la ley o han desconocido los que ella autoriza, o que se ha alterado el valor probatorio fijado por la ley a las probanzas aportadas al proceso.

Cuarto: Que, en ese contexto, resulta necesario resolver, en primer término, las alegaciones de error de derecho que tienen relación con el establecimiento de los presupuestos fácticos de la decisión, vinculadas con el artículo 21 del Código Tributario y los artículos 425 y 426 del Código de Procedimiento Civil. Sobre estos dos preceptos del régimen supletorio en materia probatoria, cabe indicar que no son normas reguladoras de la prueba, desde que no tienen la característica de fijar, en forma imperativa, el valor de los medios de prueba a que se refieren, sino que sólo determinan una facultad del tribunal en orden a dotar a tales probanzas de cierto poder de convicción. Adicionalmente, nada señala el arbitrio respecto de la forma en que las reglas de la sana crítica fueron quebrantadas al momento de apreciar los informes periciales, ni la transgresión precisa a las pautas normativas que gobiernan la construcción de las presunciones en que habrían incurrido los sentenciadores. Con ello, dichas alegaciones serán desechadas.

En lo que atañe a la denuncia de vulneración del artículo 21 del Código Tributario, cabe destacar que el recurso no reclama sobre la carga de la prueba, sino que respecto de la calificación de la fuente de las remesas gravadas con impuesto. Desde esa perspectiva, el alegato resulta confuso, puesto que admite el deber que tiene la contribuyente de demostrar la efectividad de sus argumentos –que las remesas efectuadas fueron como intermediaria de servicios prestados a terceros o bien pago de asesorías y apoyos a su labor en el país-, pero cuestiona lo que, en su concepto, constituye una falta de calificación de los antecedentes presentados para determinar el hecho gravado y el impuesto a aplicar. Sin embargo, dicha omisión no es tal, desde que la sentencia, luego de analizar las pruebas rendidas, concluye que las remesas efectuadas al extranjero tributan con el impuesto adicional del artículo 60 de la Ley de Impuesto a la Renta previo descarte de tratarse de algún hecho gravado o exención de aquellos previstos en los artículos 58 y 59 del mismo cuerpo normativo. De este modo, el fallo califica los pagos efectuados y determina el impuesto que deben solucionar, por lo que esta arista del recurso también será desechada.

Quinto: Que, por una cuestión de orden, para fijar exactamente el rango temporal sobre el que pesa el análisis del cobro del impuesto, se estudiará la denuncia de error de derecho en el rechazo de la excepción de prescripción. En este punto, cabe recordar que la controversia gira en torno a si es posible establecer que el contribuyente es no declarante de impuesto y así ampliar el plazo de prescripción a seis años, como lo hizo el fallo de primer grado. Para ello, debe tenerse en cuenta que es un hecho de la causa que la reclamante no efectuó declaraciones de impuesto adicional.

Para dilucidar este punto, es importante acudir a las características particulares de este impuesto, ya que si bien grava las rentas, no se determina de igual forma que los restantes tributos, que se calculan anualmente en la declaración que hace el contribuyente, y que además están sujetos a un sistema de pagos provisionales o anticipos del gravamen. Al contrario, por tratarse de pagos que se hacen a personas naturales o jurídicas sin residencia ni domicilio en el país, se convierten en impuestos de retención, en que el pagador de la remesa al extranjero debe retener el monto del tributo, declararlo y enterarlo hasta el día doce del mes siguiente al envío, conforme prescriben los artículos 74 N°4 y 79 de la ley del ramo. En esas condiciones, resulta claro que la declaración anual de impuesto a la renta que la reclamante hizo por sus propias rentas en los años tributarios pertinentes es distinta de la declaración que debe hacer del impuesto adicional retenido a la persona sin domicilio ni residencia en el país, que es eventual –siempre que se haya hecho un pago al extranjero- y mensual, de modo que es esta última actuación la que debe atenderse a efectos de determinar si estamos ante un contribuyente no declarante. Así las cosas, siendo un hecho de la causa que no hubo tal declaración de parte de la reclamante, no queda sino desechar el capítulo en examen, al haberse aplicado correctamente el lapso de prescripción de seis años para liquidar el impuesto adicional.

Sexto: Que corresponde ahora analizar la correcta aplicación del derecho en relación con la determinación del hecho gravado con impuesto. Para ello, cabe tener en consideración que es un hecho no discutido que la reclamante efectuó pagos al extranjero a la empresa ZZZZZZZZ España, constituida en el extranjero, y que son hechos no demostrados que las remesas fueron realizadas por prestaciones de servicios de espectáculos pirotécnicos prestados por la referida empresa, o que son producto de pagos de servicios o arriendos de equipos.

Ahora bien, el artículo 60 de la Ley de Impuesto a la Renta prescribe, en lo que interesa al asunto, lo que sigue: “Las personas naturales que no tengan residencia ni domicilio en Chile y las sociedades o personas jurídicas constituidas fuera del país, incluso las que se constituyan con arreglo a las leyes chilenas, que perciban o devenguen rentas de fuentes chilenas que no se encuentren afectas a impuesto de acuerdo con las normas de los artículos 58° y 59°, pagarán respecto de ellas un impuesto adicional de 35%.” El claro tenor del precepto deja en evidencia que se trata de un hecho gravado residual, esto es, comprende todos aquellos casos no previstos en los artículos 58 y 59 que se refieran a rentas de fuentes chilenas y que sean pagadas, entre otros, a personas jurídicas constituida fuera del país. De este modo, resulta que sólo se requiere, para devengar el impuesto adicional del artículo 60, que se realice un pago a una persona jurídica constituida fuera del país, presupuesto que es un hecho de la causa admitido por la reclamante, de modo tal que es procedente la aplicación del tributo en cuestión. Ahora bien, éste deja de aplicarse en caso que la remesa tenga una regulación específica, ya sea en el artículo 58 o 59 de la ley del ramo, sin embargo, para aplicar dichas normas resulta necesario que previamente se haya establecido como presupuesto fáctico que los dineros remitidos al extranjero tengan como causa alguna de las mencionadas en tales preceptos, cuestión que no ocurre en este caso, puesto que, como ya se indicó, no se tuvieron por acreditadas las causas invocadas por la reclamante para justificar dichos pagos. En esas condiciones, cobra operatividad la norma residual, y debe aplicarse el impuesto previsto por el inciso 1° del artículo 60 ya citado, de modo que no ha incurrido la sentencia en error de derecho alguno en este punto.

Por otro lado, tampoco existe el pretendido yerro en la determinación del alcance del artículo 74 N°4 de la Ley de Impuesto a la Renta. Dicha norma fue citada por la sentencia en cuanto establece la obligación de retener el impuesto adicional y si bien aludió también a que la ley sólo habla de remesar a efectos de entender que se refiere a enviar cantidades al exterior afectas al impuesto adicional, no puede dejarse de lado que tal argumento no sustenta la convicción de enfrentarse a un hecho gravado, sino que, de contrario, luego de determinada la concurrencia del mismo por tratarse de pagos de rentas de fuente chilena remesados al extranjero, cumple un rol de respaldo de dicha conclusión en torno a que bastaba que hubiese una remisión de dineros para que, establecida la procedencia del tributo, pese sobre la reclamante el deber de retener el impuesto.

Tampoco resulta posible pretender un error de derecho en la omisión de aplicación del Convenio para evitar la doble tributación alcanzado entre Chile y España, desde que lo que el recurrente pretende es que se entienda que los pagos cuestionados corresponden a un beneficio empresarial, cuestión que exige previamente establecer la naturaleza, periodicidad de los pagos y una serie de circunstancias respecto de la operatividad en territorio nacional de la empresa extranjera, hitos que no han sido establecidos por el fallo recurrido. Por otro lado, lo cierto es que el objeto de controversia en lo relativo al beneficio empresarial es diverso de lo discutido en este proceso, desde que aquél debe ser invocado por la persona jurídica extranjera en un pleito en que se debata respecto de la manera en que opera en el país, mientras que en este litigio es el contribuyente nacional quien pretende eximirse de la obligación que pesa sobre éste de retención y pago del impuesto adicional por el hecho de efectuar remisiones de dinero a personas jurídicas constituidas fuera del país. De este modo, este reclamo también será rechazado.

Séptimo: Que en torno a las restantes alegaciones de error de derecho, se refieren a normas que no son atingentes al conflicto. En efecto, siendo éste un caso de impuesto adicional, que pesa sobre contribuyentes situados en el extranjero por rentas de fuente nacional, no es aplicable la regla del artículo 70 inciso segundo de la Ley de Impuesto a la Renta, puesto que ella se refiere a los contribuyentes chilenos, por rentas de fuente chilena.

De otro lado, la supuesta infracción de las normas que establecen la igualdad y legalidad de los tributos, del artículo 19 N°20 inciso 1° y 2° de la Carta Fundamental, no puede ser atendida, en primer término porque como esta Corte ha sostenido reiteradamente, las normas de rango constitucional no pueden ser fundamento de una nulidad de fondo al no contener reglas concretas sino más bien principios e ideas rectoras que la legislación positiva dota de contenido, y en segundo lugar porque el fundamento de tal denuncia consiste en la creación judicial de un impuesto no previsto en la ley, cuestión que, de acuerdo con lo razonado previamente, no es efectiva.

Finalmente, habiéndose interpretado y aplicado en forma correcta las normas decisorio litis, no hay infracción a los artículos 19 a 24 del Código Civil.

De este modo, cabe rechazar el recurso de casación en el fondo.

Y visto además, lo dispuesto en el artículo 145 del Código Tributario y los artículos 767, 774, y 805 del Código de Procedimiento Civil, se rechaza el recurso de casación en el fondo deducido en la presentación de fojas 209 por la abogada doña YYYYY, en representación de la reclamante XXXXXXXX., contra la sentencia de treinta y uno de julio de dos mil catorce, escrita a fojas 207 y 208.

Regístrese y devuélvase con sus agregados.”

EXCMA. CORTE SUPREMA – SEGUNDA SALA – 07.01.2016 – ROL N° 24.611-2014 –MINISTROS SRES. CARLOS KÜNSEMÜLLER L., LAMBERTO CISTERNAS R., RICARDO BLANCO H., CARLOS CERDA F. Y ABOGADO INTEGRANTE SR. ARTURO PRADO P.