Santiago, seis de marzo de dos mil veintiséis.

VISTOS:

En los antecedentes RIT N° GR-06-00039-2017, RUC N°17-9-0001131-8 seguidos ante el Tribunal Tributario y Aduanero de la Región de Coquimbo caratulados “Asociación Gremial Dueños de Camiones XXXXXXXXXXXXXX con Servicio de Impuestos Internos”, se ha tramitado un procedimiento de reclamación tributaria el que, por sentencia de primera instancia acogió en parte el reclamo deducido por la contribuyente contra las Liquidaciones N° X a XX por concepto de Impuesto a las Ventas y Servicios (IVA), por los periodos tributarios comprendidos entre mayo de 2014 a junio de 2016.

Elevada en apelación por parte del ente persecutor, una sala de la Corte de

Apelaciones de La Serena confirmó dicha sentencia.

En su contra, la parte reclamada, Servicio de Impuestos Internos, la contribuyente dedujo recurso de casación en la forma y en el fondo, ordenándose traer los autos en relación.

CONSIDERANDO:

I-En cuanto al recurso de casación en la forma.

1°) Que, en primer lugar, la parte reclamada invocó la causal contemplada en el numeral 4 del artículo 768 del Código de Procedimiento Civil, esto es, ultra petita, a partir que la sentencia del grado hizo suyos los argumentos contenidos en la sentencia del tribunal de base.

Explica que, en la etapa de fiscalización efectuada al contribuyente, se detectó la declaración de crédito fiscal amparado en facturas no fidedignas, entre otros aspectos, en atención a que no se había acreditado la efectividad material de las operaciones descritas en éstas, lo que motivó las liquidaciones reclamadas

De este modo, a partir de la lectura del reclamo deducido en el proceso, consta que se reclama de la partida N° 3, precisando que se habrían realizado las operaciones y que se pagaron todas ellas, por lo que la defensa del contribuyente ha sido estrictamente de fondo, sin realizar denuncia alguna en términos formales.

Sin embargo, acusa que la sentencia recurrida se extiende a puntos no sometidos a su decisión, por cuanto el considerando 14° de la sentencia de primer grado se alude a supuestas omisiones de vicios del acto reclamado. En efecto, en los actos reclamados no se precisa cuál requisito legal o reglamentario se habría conculcado en los mencionados documentos, y que permiten calificar las facturas como no fidedignas.

En consecuencia, expone que el vicio de ultra petita se origina al pronunciarse sobre supuestos vicios constitutivos de una eventual nulidad de derecho público que jamás fue impetrada por el reclamante, por lo que este aspecto no fue sometido a decisión del órgano jurisdiccional.

2°) Que, tal como enuncia el numeral 4 del artículo 768 del Código de Procedimiento Civil, existe ultra petita cuando la sentencia impugnada ha otorgado más de lo pedido por las partes o se ha extendido a puntos no sometidos a la decisión del tribunal, siendo esta última modalidad conocida como extra petita.

Sobre este aspecto, esta Corte además ha señalado que “el fallo incurre en ultra petita cuando, apartándose de los términos en que las partes situaron la controversia por medio de sus respectivas acciones o excepciones, altera el contenido de éstas cambiando su objeto o modificando su causa de pedir. La regla anterior debe necesariamente relacionarse con lo prescrito en el artículo 160 del Código antes citado, de acuerdo con el cual las sentencias se pronunciarán conforme al mérito del proceso y no podrán extenderse a puntos que no hayan sido sometidos expresamente a juicio por las partes, salvo en cuanto las leyes manden o permitan a los tribunales proceder de oficio”. (Sentencia Corte Suprema

Rol N°223.426-2023)

3°) Que, del mérito de los antecedentes, y al considerar el tenor del reclamo agregado a fojas 1 y siguientes, aparece que uno de los aspectos debatidos es la llamada Partida N°3, esto es, “Utilización del crédito fiscal proveniente de facturas no fidedignas”, denunciando el recurrente que el considerando 14° de la sentencia de primer grado y que hizo suya la recurrida se refiere a omisiones en el detalle de las mismas, en circunstancias que lo controvertido recae en la efectividad de haberse realizado las operaciones cuestionadas sin invocar un requisito formal.

Sin embargo, teniendo en consideración la complejidad del examen de la situación tributaria del contribuyente y las características de las operaciones cuestionadas, resulta indispensable que el sentenciador, para determinar el correcto tratamiento tributario de las facturas, examine no sólo aquellos aspectos que han sido invocados por las partes, sino que también que cumplan con todos los presupuestos legales que permitan obtener el resultado tributario pretendido por el contribuyente.

A consecuencia de lo anterior, además de analizar el contenido de las operaciones, es indispensable que se cumplan con los aspectos legales y reglamentarios de rigor, por lo que el examen realizado por los sentenciadores en el basamento antes individualizado no implica que la sentencia haya incurrido en ultrapetita, pues simplemente los sentenciadores han verificado que el actuar del ente fiscalizador se encuentre justificado precisamente en aquellos aspectos que permiten darle sustento al ejercicio de sus funciones y la correcta aplicación de la normativa tributaria, lo que impide, por ende, tener por configurado el vicio alegado.

II- En cuanto al recurso de casación en el fondo:

4°) Que el libelo de nulidad sustancial se basa en la infracción a los artículos 13 y 41 de la Ley N° 19.880, en relación con artículo 23 N°1 y N°5, ambos de la Ley de impuesto a la Ventas y Servicios; y artículos 21 del Código Tributario y 21 de la Ley de la Renta.

En relación con el artículo 13 de la Ley 19.880, refiere al principio de no formalización que persigue la permanencia o conservación de los actos administrativos de manera que no se permite su extinción por cualquier vicio, salvo si afecta su validez.

Argumenta que los sentenciadores del grado dejaron sin efecto el acto administrativo dictado por un funcionario competente dentro del ámbito de sus atribuciones y cumpliendo con los requisitos legales, y que durante su tramitación se conservó el derecho a defensa del contribuyente.

Añade que la resolución de los jueces, al haber estimado que los fundamentos de las liquidaciones serían insuficientes por lo que adolecerían de un vicio de nulidad, sin que ello hubiese sido alegado y sin que existiese perjuicio reparable con la invalidación respectiva, claramente lo ha sido contrariando el principio invocado.

En lo que se refiere a los incisos 3° y 4° del artículo 41 de la misma ley, dice

que se interpretó de manera errónea al señalar que el acto carece de fundamentación al exigirle requisitos que no están en el ordenamiento jurídico, soslayando que éste se presume legal y que su contenido no fue objeto de prueba.

Refiere a lo razonado en el considerando 13° de la sentencia del tribunal de base y que hizo suyo el del grado, de la que sostiene que se observa que la supuesta falta de fundamentación en la impugnación de las facturas por el servicio es a base de cuestiones de fondo de las operaciones. Que, en efecto, no fue alegado por la reclamante que las liquidaciones carecen de fundamentación suficiente, ya que en estas se mencionó una serie de hechos y circunstancias que les restaban credibilidad a las facturas y que es el fundamento de ellas, lo que está reflejados en la contestación del ente fiscalizador.

Asimismo, precisa que del análisis de las liquidaciones, se colige que es evidente que el acto administrativo se encuentra fundado e investido de legalidad material, tanto en los hechos como en el derecho., toda vez que lo exigible para la validez del acto resulta suficiente la expresión de los antecedentes mínimos necesarios para su comprensión. Lo anterior no impidió que el contribuyente comprendiera el acto reclamado y sostuviera defensas del fondo

A consecuencia de lo anterior, reclama que no resultaba procedente aplicar tal precepto a base de la facultad invalidatoria del art 1° numeral 8 de la Ley 20.322 (introducido por la ley 21039) ya que no se reúnen los requisitos para poder aplicar dicha facultad, por lo que al confirmarse en parte el fallo recurrido en dicha parte se produce falta aplicación de dicha norma.

Por su parte, precisa que los sentenciadores realizan una errónea interpretación y aplicación del artículo 23 N° 1 de la Ley del IVA, pues afirma que en las liquidaciones reclamadas no se habría indicado cuál requisito legal o reglamentario incumplirían las facturas cuestionadas, por lo cual no se encontraría debidamente fundado el carácter no fidedigno de las mismas, lo que es errado desde que el sentenciador confunde u olvida que se contemplan en la ley diversas causales o circunstancias de impugnación pues el artículo 23 N° 5 establece que no darán derecho a crédito fiscal los impuestos recargados o retenidos en facturas falsas, no fidedignas o en aquellas que no cumplan con los requisitos legales y reglamentarios. En consecuencia, concluye que se incurre en dicha infracción en el sentido de acoger la reclamación y desvirtuar la partida observada, a razón de un fundamento que no fue alegado y liberando al contribuyente de su carga probatoria.

5°) Que, para resolver, resulta indispensable establecer los siguientes antecedentes y hechos que han sido acreditados en el proceso:

a) Que la presente causa tiene su origen en el reclamo tributario presentado por la Asociación Gremial de Dueños de Camiones XXXXXXXXXXXXXX en contra de las Liquidaciones N° X a XX por concepto de Impuesto a las Ventas y Servicios.

Dichos actos administrativos tuvieron su origen por cuanto el ente fiscalizador detectó diferencias en la determinación del aludido impuesto.

Conforme al tenor del reclamo, éste se sustentó en la llamada “Partida N°3”, esto es, la utilización de crédito fiscal proveniente de facturas no fidedignas, en las que sostiene su defensa a base de justificar la efectividad de las operaciones realizadas en las facturas que se individualizan en su presentación respecto de dos proveedores;

b) Que, en relación con las facturas emitidas por el proveedor “XXXXXXXXXXXXXX, individualizadas bajo los números 35, 48, 49, 96, 100, 109. 137, 206 y 218, el considerando 9°) de la sentencia del tribunal de base consigna que, respecto a dicho contribuyente, a partir de las liquidaciones impugnadas, que “se le notificó al proveedor para que concurriera al SII y no asistió, los detalles de las facturas no aportan datos que permitan demostrar la efectividad de la operación, el pago no fue acreditado fehacientemente y que el representante del proveedor Sr. Marco Rojas, registra anotaciones negativas (causal 51). Y respecto de las facturas 206 y 218 agrega que la actora sólo presentó fotocopias de comprobantes de egreso sin número y fotocopias de cheques nominativos extendidos a Marcos Rojas por los mismos montos totales que consignan las facturas”.

c) Que, respecto a lo anteriormente señalado, la sentencia, entre sus considerandos 13° a 19°, ambas inclusive, en relación con las omisiones en el detalle de las facturas ya individualizadas, a partir de la falta de fundamentos de la liquidación reclamada, no puede comprenderse las razones por las cuales se considera que dichos documentos no son dignos de fe, las que deben indicarse con precisión en la citación y liquidación que se practique, por lo que decide dejar sin efecto las liquidaciones respecto del proveedor antes señalado.

6°) Que se denuncian como normas infringidas los artículos 13 y 41 de la Ley 19.880, en relación con los artículos 23 N°1 y 5 de la Ley del IVA, 21 del

Código Tributario y 21 de la Ley de la Renta.

En lo pertinente, dispone el primer precepto individualizado:

“Principio de la no formalización. El procedimiento debe desarrollarse con sencillez y eficacia, de modo que las formalidades que se exijan sean aquéllas indispensables para dejar constancia indubitada de lo actuado y evitar perjuicios a los particulares.

Quienes desempeñen cargos en la Administración no podrán exigir la presentación de autorizaciones notariales de firmas en documentos otorgados en soporte de papel o electrónico, salvo que dicha autorización sea expresamente requerida por mandato legal o reglamentario.

El vicio de procedimiento o de forma sólo afecta la validez del acto administrativo cuando recae en algún requisito esencial del mismo, sea por su naturaleza o por mandato del ordenamiento jurídico y genera perjuicio al interesado.

La Administración podrá subsanar los vicios de que adolezcan los actos que emita, siempre que con ello no se afectaren intereses de terceros”.

Por su parte, el artículo 41, prescribe lo siguiente:

“Contenido de la resolución final. La resolución que ponga fin al procedimiento decidirá las cuestiones planteadas por los interesados.

Cuando en la elaboración de la resolución final se adviertan cuestiones conexas, ellas serán puestas en conocimiento de los interesados, quienes dispondrán de un plazo de quince días para formular las alegaciones que estimen pertinentes y aportar, en su caso, medios de prueba. Transcurrido ese plazo el órgano competente decidirá sobre ellas en la resolución final.

En los procedimientos tramitados a solicitud del interesado, la resolución deberá ajustarse a las peticiones formuladas por éste, sin que en ningún caso pueda agravar su situación inicial y sin perjuicio de la potestad de la Administración de incoar de oficio un nuevo procedimiento, si fuere procedente.

Las resoluciones contendrán la decisión, que será fundada. Expresarán, además, los recursos que contra la misma procedan, órgano administrativo o judicial ante el que hubieran de presentarse y plazo para interponerlos, sin perjuicio de que los interesados puedan ejercitar cualquier otro que estimen oportuno.

En ningún caso podrá la Administración abstenerse de resolver so pretexto de silencio, oscuridad o insuficiencia de los preceptos legales aplicables al caso, aunque podrá resolver la inadmisibilidad de las solicitudes de reconocimiento de derechos no previstos en el ordenamiento jurídico o manifiestamente carentes de fundamento.

La aceptación de informes o dictámenes servirá de motivación a la resolución cuando se incorporen al texto de la misma”.

7°) Que, en relación con lo anterior, se ha sostenido que tales preceptos integran lo que se conoce como el deber de motivación de todo acto administrativo. En efecto, “Entre las varias de las disposiciones que la Ley N° 19.880 establece en cuanto a la obligación de contener los actos administrativos/decretos y resoluciones, deben mencionarse en razón de su importancia el artículo 41 inciso 4° que a la letra en su oración primera dispone ‘Las resoluciones contendrán la decisión, que será fundada”. Esto es, todo acto administrativo debe ser fundado, o sea contener su justificación, tanto normativa, como fáctica, como racional, según agrega su artículo 11, inciso 2°, el cual establece que ‘Los hechos y fundamentos de derecho deberán siempre expresarse en aquellos actos que afectaren los derechos de los particulares…’. Debe agregarse una tercera disposición que viene a complementar este deber jurídico de los órganos de la Administración del Estado de ‘fundamentar expresamente’ sus decisiones, como es el artículo 16 inciso 1°, en cuanto concreción del ‘principio de transparencia y publicidad’ de los actos administrativos que establece esta ley, en concordancia con la Constitución(…)” (Soto Kloss, Eduardo. “Derecho Administrativo. Tomo II. El acto administrativo”.

Editorial Legal Publishing, Santiago, 1° edición, 2023, página 68)

8°) Que del examen de la sentencia, aparece que la falta de

fundamentación del acto impugnado es el motivo por el que los sentenciadores del grado estimaron que era improcedente calificar las facturas cuestionadas como no fidedignas.

Asimismo, se apoya en lo sostenido en el basamento 13°), que conforme a su tenor señala:

“ Que, los fundamentos descritos en el considerando 9° utilizados para calificar de no fidedignas las facturas, solo cumplen formalmente con esa exigencia pero no materialmente, asimismo no pueden estimarse suficientes, si consideramos el giro del contribuyente respectivo, y el flujo que este presentaba, del que dan cuenta las copias de guías de recepción de uva de la Viña Concha y Toro, que, sin que hayan sido objetadas por el SII, rolan a fojas 9 y siguientes. Además, hay hechos que el Servicio ha utilizado para fundamentar el cuestionamiento a las facturas en comento, en circunstancias que la experiencia nos indica que constituyen prácticas habituales en la actividad comercial, como, por ejemplo, que el pago se haya realizado al representante de la empresa, aun cuando los montos pagados sean idénticos a los que se consignan en las facturas. De la misma forma, no puede fundamentar la calificación de no fidedigna el no cumplimiento de los mecanismos de resguardo del numeral 5 del artículo 23 de la Ley del IVA, toda vez, que para que éstos sean exigibles al contribuyente, previamente debiéramos tener por efectiva la calidad de no fidedigna de la factura. En cuanto la forma de pago y demás exigencias del citado artículo 23 N° 5, precisamente se establecen para que, pese al carácter irregular del documento, el contribuyente pueda utilizar el crédito, lo que en la especie no ocurre, ya que carece de sustento la calificación de no fidedigna realizada”.

9°) Que si bien es efectivo que los actos de la administración del Estado deben ser fundados de tal manera que los administrados tengan conocimiento y permitan comprender la decisión adoptada por dicho órgano, esta apreciación debe ser estrictamente formal, en el sentido que permita comprender y, por ende, facilitar al administrado la posibilidad de ejercer mecanismos de defensa que franquea la ley en caso de resultar desfavorable.

Sin embargo, distinta es la situación de su apreciación en cuanto a su mérito, cuestión que los sentenciadores del grado tomaron en consideración para concluir que el acto reclamado no contiene fundamentos para sostener que las facturas cuestionadas no son fidedignas y, por ende, justificar la emisión de las liquidaciones respectivas. En este punto, debe distinguirse la discusión en cuanto a la calificación de las facturas, lo que puede abordarse en sede jurisdiccional y que, por ende, llevará al contribuyente a desvirtuar con la actividad probatoria de rigor los dichos del ente fiscalizador a partir de lo dispuesto en el artículo 21 del Código Tributario y, por otra parte, refutar que la actividad fiscalizadora se vea desprovista de fundamento a partir de un examen que aparenta ser formal en circunstancias que lo que requiere, más bien, es un examen en cuanto al fondo del mismo.

10°) Que lo anterior cobra fuerza de la simple apreciación de las liquidaciones acompañadas al proceso a fojas 171, en sus páginas 4 a 10, donde se contiene el análisis de las facturas objetadas y sus fundamentos, lo que no impide discutir si éstas efectivamente son o no fidedignas, lo que abre la posibilidad al contribuyente para sostener lo contrario y así el sentenciador resolver en torno a sus alegaciones.

11°) Que, en consecuencia, se estima que se ha infringido lo dispuesto en el artículo 41 de la Ley N° 19.880, al incurrirse en una falsa aplicación de la misma y que, de manera improcedente, sustrajo del análisis de fondo de las operaciones cuestionadas por las liquidaciones reclamadas, sumado a la falta de sustento de sus afirmaciones para entender como suficientes y así validar el actuar del contribuyente.

12°) Que lo anterior trae consigo que, para el caso en concreto, se haya prescindido de aplicar las disposiciones relativas al derecho al crédito fiscal, contenidas en el numeral 5 del artículo 23 de la Ley del IVA y, por tanto, soslayar la actividad probatoria que debe regirse conforme al artículo 21 del Código Tributario, por lo que deberá acogerse el libelo en estudio.

Por estas consideraciones, y visto, además, lo dispuesto en los artículos

767, 768 y 805 del Código de Procedimiento Civil, se resuelve:

I-Se rechaza el recurso de casación en la forma deducido en lo principal del escrito de fojas 223;

II- Se acoge el recurso de casación en el fondo deducido en el primer otrosí del escrito de fojas 223 por la parte reclamada, Servicio de Impuestos Internos, en contra de la sentencia de seis de agosto de dos mil diecinueve, dictada por la Corte de Apelaciones de La Serena, que rola a fojas 221 y siguiente de autos, la que por consiguiente es nula y se la reemplaza por la que se dicta a continuación, sin previa vista.

Regístrese y devuélvase.

Redacción a cargo la ministro señor Matus.

Nº 26.162-2019