Inversiones Gustavo Santelices García S.A con SII
Contribuyente prestaba servicios de estacionamiento de vehículos en un bien raíz y pretendía descontar el impuesto territorial del Impuesto de Primera Categoría. La Corte Suprema acogió el recurso del SII, concluyendo que el estacionamiento es una actividad comercial de servicios, no explotación de bien raíz, por lo que no procedía el crédito del impuesto territorial.
No Ha LugarCasaciónCrédito por Impuesto Territorial – Explotación de Bienes Raíces – Servicio de estacionamiento – Impuesto de Primera Categoría
Análisis del SII
La Corte Suprema acogió el recurso de casación en el fondo interpuesto por el Servicio de Impuestos Internos respecto de la sentencia dictada por la Corte de Apelaciones de Rancagua en aquella parte que revocó la sentencia definitiva de primera instancia, ordenando al Servicio reliquidar el Impuesto de Primera Categoría de la contribuyente, imputando a aquel gravamen el Impuesto Territorial y la sobretasa pagada durante los Años Comerciales 2011, 2012 y 2013. El Servicio acusó como infringidos los artículos 20 N°1 letra d) la Ley sobre Impuesto a la Renta, en relación con los números 2°,3°,4° y 5° del mismo precepto. El Órgano Fiscalizador sostuvo que la regla de rebaja del crédito del Impuesto Territorial procedía en el evento que la renta generada proviniera de la explotación de un bien raíz a cualquier título, lo que no acaeció en la especie. Lo anterior, explicó el Servicio, toda vez que la utilidad se obtuvo en función de la actividad comercial de servicios de estacionamiento realizada en el bien raíz, motivo por el que no procedía la deducción hecha por la contribuyente, al no encontrarse dentro de las circunstancias descritas en el artículo 20 N°1 letra d) de la Ley sobre Impuesto a la Renta. El Ente Fiscal arguyó que el servicio de estacionamiento presentaba características especiales de responsabilidad y cuidado respecto a los vehículos, a lo que se adicionaba que para su adecuada operatividad debía requerir de cierta infraestructura y personal, elementos todos que desvinculaban esta prestación de servicios de la mera explotación de un bien raíz en los términos propuestos en la aludida norma. En ese sentido, aclaró el recurrente que habiendo sido probado que el inmueble fue destinado para servir como estacionamiento de vehículos por hora/minuto, no correspondía que la contribuyente utilizase como crédito para el pago del Impuesto de Primera Categoría, el impuesto territorial desembolsado por el aludido inmueble, al no cumplir con la exigencia de explotación de un bien raíz no agrícola en los términos descritos en el artículo 20 N°1 letra d) de la Ley sobre Impuesto a la Renta.
La Corte Suprema señaló que la discusión jurídica estribaba en desentrañar el alcance que correspondía otorgar a la noción explotación de un bien raíz. Sobre el particular, la Corte entendió que lo que la norma antes señalada pretendía resaltar era la idea del uso del inmueble en cuanto tal, esto es sin modificaciones o alteraciones que mutaran su natural empleo, o su inherente funcionalidad en tanto bien raíz. Los Sentenciadores manifestaron que la actividad de estacionamiento de vehículos no tenía directa conexión con la idea de explotación del bien raíz no agrícola. Esto, en atención a que la generación de renta no provino del uso del inmueble, sino que de una actividad comercial cuyo adecuado funcionamiento requería de ciertas implementaciones e incluso de transformaciones necesarias de aplicar, a lo que cabía adicionar el indispensable uso de recurso humano apostado en terreno. Asimismo, la Corte estableció que el artículo 8 de la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios, califica al estacionamiento de automóviles como servicio afecto a IVA, motivo por el que quien realice el aludido hecho gravado, se sitúa automáticamente en la directriz prevista en el artículo 20 N°3 de la Ley sobre Impuesto a la Renta. Así, señaló el Tribunal que quedaba imposibilitado de valerse del beneficio reglado en el numeral 1° letra d) del citado precepto, específicamente por no haber cumplido con la exigencia de realizar una actividad que implique la explotación de un bien raíz no agrícola. Finalmente, el Máximo Tribunal concluyó que aparece claro que en el fallo atacado se ha incurrido en un error de derecho al momento de resolver la controversia sometida a su conocimiento, puesto que al haber validado la rebaja del crédito del Impuesto Territorial, se soslayó una de las exigencias previstas en el artículo 20 N°1 letra d) de la Ley sobre Impuesto a la Renta, lo que condujo a disponer una indebida reliquidación del Impuesto de Primera Categoría
Fuente: ACJ (SII)La misma causa en primera instancia
Inversiones Gustavo Santelices Garcia SA con SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS VI DR RANCAGUA
Se rechaza reclamo de Inversiones Gustavo Santelices García S.A. contra liquidaciones por diferencias de Impuesto Primera Categoría años 2012-2014 por $ 10.149.593, al no acreditarse requisitos para crédito por impuesto territorial.
Texto de la sentencia
Santiago, once de abril de dos mil veinticinco.
VISTOS:
En estos antecedentes Rol N°26.232-2018, sobre reclamación tributaria de liquidaciones, el Servicio de Impuestos Internos (en adelante “el Servicio”) dedujo recurso de casación en el fondo en contra de la sentencia de fecha treinta de agosto de dos mil dieciocho, escrita a fojas 251 y siguientes, pronunciada por la Corte de Apelaciones de Rancagua, sólo en aquella parte que revocó la sentencia definitiva de primera instancia de fecha doce de mayo de dos mil diecisiete, escrita a fojas
180 y siguientes, dictada por el Tribunal Tributario y Aduanero de la Región del Libertador General Bernardo O´Higgins, decidiendo acoger parcialmente uno de los reclamos formulados por la sociedad “XXXXXXXXXXS.A”. (en lo sucesivo “La contribuyente”), ordenando al Servicio reliquidar el
Impuesto de Primera Categoría de la contribuyente correspondiente a los Años Tributarios 2012, 2013 y 2014, imputando a aquel gravamen el impuesto territorial pagado durante los Años Comerciales 2011, 2012 y 2013, respectivamente, por el inmueble ubicado en calle XXXXXXXXXX, comuna de Rancagua, Rol de Avalúo 689, así como también la sobretasa pagada en relación con dicha propiedad durante el Año Comercial 2013.
Cabe hacer presente que el fallo de primera instancia individualizado precedentemente rechazó íntegramente los reclamos entablados por la contribuyente y que rolan a fojas 1 y 126, ambos de fecha 28 de octubre de 2015, deducidos en contra de las liquidaciones N°568, 569 y 570 de 24 de julio de 2015 como de la Resolución Exenta N°351 de fecha 28 de julio 2015, respectivamente, actos emitidos por la Dirección Regional Rancagua del Servicio de Impuestos Internos.
Por resolución de veintiuno de enero de dos mil diecinueve, se ordenó traer los autos en relación.
Y CONSIDERANDO:
PRIMERO: Que, el recurso entablado por el Servicio contiene un único capítulo de invalidez por el que se denuncia como infringidos los artículos 20 N°1 letra d) del Decreto Ley N°824, en relación con los números 2°,3°,4° y 5° del mismo precepto. Expone que la regla de rebaja del crédito procede en el evento que la renta generada provenga de la explotación de un bien raíz a cualquier título, lo que no acaeció en la especie dado que la utilidad se obtuvo en función de la actividad comercial de servicios de estacionamiento realizada en el bien raíz, motivo por el que no procedía la deducción hecha por la contribuyente, al no encontrarse dentro de las circunstancias descritas en el artículo 20 N°1 letra d) de la Ley de Impuesto a la Renta.
Agrega que el servicio de estacionamiento presenta características especiales de responsabilidad y cuidado respecto a los vehículos, a lo que se adiciona que para su adecuada operatividad requiere de cierta infraestructura y personal, elementos todos que desvinculan esta prestación de servicios de la mera explotación de un bien raíz en los términos propuestos en la aludida norma. Señala que, unido a lo anterior, cabe tener en consideración que el Decreto Ley N°825, en su artículo 8 letra i), grava tal actividad con Impuesto al Valor Agregado (en adelante IVA) y asimila a “servicio” el estacionamiento de automóviles y otros vehículos en playas de estacionamiento u otros lugares similares, descripción normativa que engarza más bien con el artículo 20 N°3 del Decreto Ley 20.084.
En ese sentido, arguye el ente fiscalizador que habiendo sido probado que el inmueble ubicado en XXXXXXXXXX, comuna de Rancagua, fue destinado durante
el periodo en revisión para servir como estacionamiento de vehículos por hora/minuto (emitiendo al efecto boletas afecta a IVA), no correspondía que la contribuyente utilizase como crédito para el pago del Impuesto de Primera Categoría, el impuesto territorial desembolsado por el aludido inmueble, al no cumplir con la exigencia de “explotación” de un bien raíz no agrícola en los términos descritos en el artículo 20 N°1 letra d) del Decreto Ley 824.
Como corolario a lo expuesto, el Servicio pidió acoger el recurso de casación en el fondo entablado, invalidando la sentencia definitiva impugnada y acto continuo, sin nueva vista, pero separadamente, dictar la correspondiente sentencia de reemplazo que confirme los actos reclamados, con costas.
SEGUNDO: Que, para un adecuado análisis de la protesta de nulidad sustancial, es preciso señalar algunos antecedentes de la presente causa que han quedado plenamente establecidos, a saber:
a) La reclamante es una sociedad anónima dedicada al giro de
estacionamiento, compraventa de áridos, obras menores y artículos de construcción.
b) La reclamante detenta la propiedad sobre bienes raíces no agrícolas, entre ellos, el emplazado en XXXXXXXXXX, comuna de Rancagua.
c) La reclamante posee la calidad de contribuyente del Impuesto de Primera
Categoría y determina su base imponible sobre renta efectiva.
d) En el desarrollo de su actividad inmobiliaria, la contribuyente pagó impuesto territorial, por el aludido bien raíz correspondiente a los Años Tributarios 2012, 2013 y 2014.
e) La contribuyente utilizó en su declaración de impuesto a la renta, el crédito otorgado en el artículo 20 N°1 letra d) del Decreto Ley N°824, respecto de los citados Años Tributarios.
f) La contribuyente destinó el referido bien raíz a actividades comerciales de estacionamiento de vehículos durante parte del Año Tributario 2012, así como durante todo el Año Tributario 2013 y 2014, emitiendo al efecto boletas afectas a IVA.
g) La utilización del crédito derivado del pago de contribuciones y su cristalización en la rebaja del Impuesto de Primera Categoría hecha por la contribuyente, fue impugnada por el Servicio, originando las liquidaciones de impuestos N°568, 569 y 570, de 24 de julio de 2015, actos administrativos que fueron objeto de la presente reclamación judicial.
TERCERO: Que, asentado lo anterior, es menester hacer notar que el artículo
20 N°1 letra d) del Decreto Ley N°824, establece que “tratándose de sociedades anónimas que posean o exploten a cualquier título bienes raíces no agrícolas, se gravará la renta efectiva de dichos bienes. Será aplicable en este caso lo dispuesto en los últimos dos incisos de la letra a) de este número”. Por su parte la letra a) del numeral primero del artículo en cuestión, discurre, en lo atingente, en su penúltimo inciso que “Del monto del impuesto de esta categoría podrá rebajarse el impuesto territorial pagado por el período al cual corresponde la declaración de renta. Sólo tendrá derecho a esta rebaja el propietario o usufructurario…”.
CUARTO: Que, como se observa, la mentada disposición detalla los requisitos que debe cumplir quien pretenda valerse de la reducción tributaria a que alude, siendo uno de éstos el demostrar la explotación del bien raíz que se posee. Pues bien, es precisamente esta exigencia la que emerge como el punto neurálgico del conflicto jurídico que distingue esta causa, dado que para el Servicio el “estacionamiento de vehículos” no califica como una actividad inherente o connatural a la explotación de un bien raíz no agrícola, en tanto que, en concepto de la contribuyente, sí califica como tal.
QUINTO: Que en esa ilación, la discusión jurídica estriba en desentrañar el alcance que corresponde otorgar a la noción “explotación de un bien raíz”. Sobre el particular, entiende esta Corte que lo que la norma pretende resaltar es la idea del uso del inmueble en cuanto tal, esto es sin modificaciones o alteraciones que muten su natural empleo, o su inherente funcionalidad en tanto bien raíz. De ahí que la generación de renta a través de la celebración de un contrato de arrendamiento sobre el terreno constituya un claro ejemplo de lo que involucra su explotación. No por nada, el ente fiscalizador validó la reducción hecha por la contribuyente conforme al artículo 20 N°1 letra d) respecto de parte del Año Tributario 2012, precisamente por cuanto el inmueble de XXXXXXXXXX, comuna de Rancagua, había sido destinado a darlo en arrendamiento a un tercero.
SEXTO: Que bajo el razonamiento que recién precede, la actividad de estacionamiento de vehículos no tiene directa conexión con la idea de “explotación” del bien raíz no agrícola plasmada en la norma en estudio. Esto, en atención a que la generación de renta no proviene del inmanente uso del inmueble, sino que de una actividad comercial cuyo adecuado funcionamiento requiere de ciertas implementaciones e incluso de transformaciones necesarias de aplicar, a lo que cabe adicionar el indispensable uso de recurso humano apostado en terreno. En otras palabras, la actividad comercial de estacionamientos de vehículos -en la especie minuto/hora- necesita cierto acondicionamiento espacial para su operatividad. Así, aunque la alteración material del terreno pueda llegar a ser mínima, lo cierto es que, en el caso sub lite, su destinación como estacionamiento de vehículos fue acreditada, entre otras pruebas, con boletas extendidas por la contribuyente afectas a IVA.
SÉPTIMO: Que, a mayor abundamiento, es útil puntualizar que el artículo 8 del Decreto Ley N°825, dispone que serán considerados también como rentas y
servicios y, como consecuencia de ello, afectas al impuesto, según su letra i), “el estacionamiento de automóviles y otros vehículos en playas de estacionamientos u otros lugares destinados a dicho fin”. Pues bien, es precisamente esta disposición la que califica como servicio afecto a IVA a esta particular clase de actividad comercial, motivo por el que quien realice el aludido hecho gravado, se sitúa automáticamente en la directriz prevista en el artículo 20 N°3 del Decreto Ley N°824 y, como contrapartida, queda imposibilitado de valerse del beneficio reglado en el numeral 1° letra d) del citado precepto, específicamente por no cumplir con la exigencia de realizar una actividad que implique la explotación de un bien raíz no agrícola.
OCTAVO: Que, en esas circunstancias, aparece claro que en el fallo atacado se ha incurrido en un error de derecho al momento de resolver la controversia sometida a su conocimiento, puesto que al validar la rebaja descrita en la letra e) del motivo segundo de este fallo, se soslayó una de las exigencias previstas en el artículo 20 N°1 letra d) de la Ley de Impuesto a la Renta, lo que condujo a disponer una indebida reliquidación del Impuesto de Primera Categoría.
El yerro antes constatado ha tenido influencia sustancial en lo resolutivo del fallo impugnado, desde que llevó a que se acogiese una reclamación tributaria que debió ser desechada, razones todas por las que el presente recurso de casación en el fondo deberá ser acogido como se dirá en lo dispositivo de este fallo.
Por estas consideraciones y lo dispuesto en el artículo 20 N°1 letra d) y N°3, ambos de la Ley de Impuesto a la Renta y artículos 767, 774 y 785 del Código de Procedimiento Civil, SE ACOGE el recurso de casación en el fondo deducido por el Servicio de Impuestos Internos en lo principal de fojas doscientos cincuenta y seis, en contra de la sentencia definitiva de fecha treinta de agosto de dos mil dieciocho, escrita a fojas 251 y siguientes, pronunciada por la Corte de Apelaciones de
Rancagua, quedando, en consecuencia ésta anulada en la parte en que se hace lugar parcialmente a uno de los reclamos formulados por la contribuyente y se la reemplaza por la que se dictara a continuación, separadamente, pero sin nueva
vista.
Acordado con el voto en contra de los Ministros, Sra. Gajardo y Sr. Contreras, quienes fueron del parecer de rechazar el recurso de casación en el fondo interpuesto por el Servicio de Impuestos Internos en base a las siguientes consideraciones:
1° Que, el estacionamiento de vehículos se erige como una forma de explotación de un bien raíz, dado que precisamente es el terreno el elemento distintivo e indispensable para la generación de la renta proveniente de tal ejercicio. En otros términos, sin la existencia del bien raíz, sería totalmente inviable el desarrollo de la aludida actividad comercial, situación que pone en evidencia la necesariedad de explotar el bien raíz para los efectos de obtener réditos o utilidades económicas del sindicado negocio.
2° Que, por su parte, lo dispuesto en el artículo 8 letra i) del Decreto Ley N°825 debe ser aquilatado únicamente como la concretización de una clara intención del legislador tributario por gravar con IVA la actividad allí descrita. Sin embargo, la semejanza a “servicio” que el precepto hace respecto del estacionamiento de automóviles es solo para efectos de hacer procedente su tributación conforme al Impuesto al Valor Agregado, conclusión que se ve reforzada por el uso del vocablo “se considerará”. Es por tal motivo que no corresponde extender esta suposición legal al campo del Impuesto a la Renta, específicamente a la disposición prevista en el artículo 20 N°3 del Decreto Ley 824, puesto que tal proceder contravendría la pauta de interpretación restrictiva de la Ley Tributaria.
3° Que, en esa ilación, lleva la razón el fallo impugnado al indicar que el estacionamiento de vehículos constituye una forma de explotar un bien raíz, por cuanto valiéndose precisamente del terreno, la contribuyente pudo generar utilidad en provecho propio.
Es más, el negocio desarrollado por la reclamante guarda estrecha similitud con el contrato de arrendamiento (actividad que el Servicio considera idónea para concretizar la rebaja). Esto, en atención a que el propietario del bien raíz autoriza que vehículos aparquen momentáneamente en su terreno a cambio del pago de una tarifa previamente establecida.
4° Que, como corolario a lo indicado precedentemente, quienes disienten fueron del parecer de reconocer al contribuyente el derecho de imputación reglado en el artículo 20 N°1 letra d) del Decreto Ley 824, respecto de las contribuciones pagadas por el inmueble de XXXXXXXXXX, comuna de Rancagua.
Regístrese y devuélvase.
Redacción a cargo de la Ministra Sra. Letelier.
ROL CORTE Nº26232-2018.
Pronunciada por la Segunda Sala de esta Corte Suprema, integrada por las
Ministras Sra. María Teresa Letelier R., Sra. María Cristina Gajardo H., Sra.
Jessica González T., el Ministro Suplente Sr. Roberto Contreras O., y el Abogado Integrante Sr. Juan Carlos Ferrada B. No firman la Ministra Sra. González y el Ministro Suplente Sr. Contreras, no obstante haber estado en la vista y en el acuerdo del fallo, por estar en comisión de servicios la primera y por haber terminado su periodo de suplencia el segundo. Santiago, 11 de abril de 2025.
Santiago, once de abril de dos mil veinticinco.
En cumplimiento a lo ordenado en el fallo precedente y de conformidad con lo dispuesto en el artículo 785 del Código de Procedimiento Civil, se dicta la siguiente sentencia de reemplazo.
VISTOS:
Se reproduce la sentencia apelada de fecha doce de mayo de dos mil
diecisiete, escrita a fojas 180 y siguientes.
Y se tiene además presente:
PRIMERO: Los fundamentos, segundo a quinto del fallo de casación que antecede, los que se tienen por reproducidos y como parte integrante de esta sentencia.
SEGUNDO: Que, como ya se ha explicitado, es un hecho establecido en la causa que en el inmueble de xxxxxxx, comuna de Rancagua, la contribuyente desarrolló, durante parte del Año Tributario 2012 y la totalidad de los Años Tributarios 2013 y 2014, actividad de estacionamiento de vehículos por “minuto/hora” otorgando por tal negocio boleta afecta a IVA.
TERCERO: Que, la actividad comercial descrita precedentemente califica expresamente como “servicio”, puesto que el artículo 8 letra i) del Decreto Ley N°825 prescribe que será considerado como tal “El estacionamiento de automóviles y otros vehículos en playas de estacionamiento u otros lugares destinados a dicho fin”.
CUARTO: Que, desde esa perspectiva, habiendo el legislador asignado el rótulo de servicio al ejercicio de estacionamiento de vehículos, resulta improcedente encasillar la situación de la contribuyente en el marco de la regla prevista en el artículo 20 N°1 letra d) del Decreto Ley 824, ya que el negocio descrito no se condice con la noción de “explotación de inmueble”, como si podría serlo, a vía ejemplar, su entrega en arrendamiento.
QUINTO: Que, por lo anterior, existiendo una clara identificación del estacionamiento de vehículos con la actividad “servicio”, es dable concluir que las empresas que desarrollan esta clase de actividades comerciales deben estar comprendidas en la hipótesis descrita en el artículo 20 N°3 del Decreto Ley N°824, al tratarse de una renta proveniente del comercio, cuestión que impide rebajar del Impuesto de Primera Categoría que se determine, el impuesto territorial, sin perjuicio de poder deducirlo como gasto.
Por estas consideraciones, y lo dispuesto en los artículos 20 N°3 del Decreto Ley N°824, artículo 8 letra i) del Decreto Ley N°825 y artículos 186 y 187 del Código de Procedimiento Civil, se confirma la sentencia apelada de fecha doce de mayo de dos mil diecisiete, escrita a fojas 180 y siguientes, dictada por el
Tribunal Tributario y Aduanero de la Región del Libertador General Bernardo O ´Higgins, en los autos RIT N°GR-19-00027-2015 RUC N°15-9-0001344-K (acumulada RIT N° GR-19-00028-2025, RUC N°15-9-00028-2015).
Acordada, con el voto en contra de la Ministra Sra. Gajardo y del Ministro Sr. Contreras, quienes fueron del parecer de revocar el fallo apelado en virtud de los razonamientos vertidos en la disidencia estampada en el fallo de casación.
Regístrese y devuélvase.
Redacción a cargo de la Ministra señora Letelier.
Rol Nº26.232-2018.
Pronunciada por la Segunda Sala de esta Corte Suprema, integrada por las Ministras Sra. María Teresa Letelier R., Sra. María Cristina Gajardo H., Sra.
Jessica González T., el Ministro Suplente Sr. Roberto Contreras O., y el Abogado
Integrante Sr. Juan Carlos Ferrada B. No firman la Ministra Sra. González y el Ministro Suplente Sr. Contreras, no obstante haber estado en la vista y en el acuerdo del fallo, por estar en comisión de servicios la primera y por haber terminado su periodo de suplencia el segundo. Santiago, 11 de abril de 2025.