“Santiago, siete de octubre de dos mil quince.

Vistos:

En los autos Rol N° 28.571-2014 de esta Corte Suprema sobre procedimiento de reclamación tributaria, deduce recurso de casación en el fondo en lo principal de fojas 271 el abogado señor ZZ, en representación de la reclamante XX, contra la sentencia dictada el tres de octubre de dos mil catorce por la Corte de Apelaciones de Concepción, que confirmó el fallo de primer grado que negó lugar a la reclamación impetrada contra las Liquidaciones N° 1 a 39 de 10 de enero de 2013, por retenciones del artículo 74 de la Ley de Impuesto a la Renta de los meses de octubre de 2009 a junio de 2011, e impuesto al valor agregado de los meses de octubre de 2009 a junio de 2010, septiembre, noviembre y diciembre de 2010, y enero a junio de 2011, por impuesto de segunda categoría no deducido de la remuneración de ciertos trabajadores, y disminución del crédito fiscal en proporción a los ingresos gravados con IVA.

Se trajeron los autos en relación para conocer de este recurso, tal como se lee a fs. 310.

Considerando:

Primero: Que por el recurso se denuncia, en primer término, la infracción al artículo único de la Ley N° 18.320, en relación con el D.L. 825 y los artículos 59 y 63 del Código Tributario, y 19 a 24 del Código Civil, por cuanto los sentenciadores concluyeron equivocadamente que el plazo de caducidad del citado artículo 59 no se aplica en procedimientos regidos por la Ley 18.320, en circunstancias que este cuerpo normativo se relaciona con los impuestos del Decreto Ley N° 825 y no se extiende a tributos distintos, como el impuesto de segunda categoría, materia de la fiscalización, y respecto del cual rige la regla general del Código Tributario. Señala que el artículo 59 en comento establece el límite temporal de actuación para el Servicio de Impuestos Internos desde la certificación allí prevista, actuación respecto de la cual no se regularon sus formalidades, de modo que constando en la citación y las liquidaciones que se aportaron todos los antecedentes solicitados, dicho lapso de nueve meses debe contabilizarse.

Reclama, en segundo término, la falsa aplicación del artículo 17 N°14 de la Ley de Impuesto a la Renta en relación con los artículos 19 a 22 del Código Civil, con la Ley N° 19.880, y el artículo 6 letra b) N°7 y el artículo 42 de la Ley Orgánica del Servicio de Impuestos Internos. Al efecto indica que el artículo 17 N°14 citado establece que no constituyen rentas la alimentación, movilización o alojamiento proporcionado al empleado sólo en el interés del empleador o la cantidad que se pague por estos conceptos, siempre que sea razonable, a juicio del Director Regional. Afirma que la motivación dada por los sentenciadores en cuanto las liquidaciones materializan el criterio de razonabilidad antes indicado, aludiendo a las normas que permiten la delegación de facultades del Director Regional, parten de un hecho que no podía saber el tribunal ya que no se acompañó la resolución delegatoria respecto de los funcionarios que suscriben esas liquidaciones. Aludiendo luego al artículo 3 de la Ley N° 19.880, asevera que se requiere una resolución fundada del Director Regional que previamente externalice la decisión de no aceptar las asignaciones de alimentación y movilización del reclamante, siendo insuficiente al efecto aplicar directrices contenidas en una Circular.

Finalmente, alega la incorrecta aplicación del artículo 23 números 2 y 3 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, en relación con los artículos 21 y 132 inciso 14° del Código Tributario, los artículos 1700 y 1712 del Código Civil, y 29 a 33 de la Ley de Impuesto a la Renta. Indica que se pretende hacer aplicable lo dispuesto en el artículo 23 citado a un contribuyente cuya actividad principal no está gravada con IVA, en circunstancias que la norma se aplica a los que están afectos a este tributo, añadiendo que el hecho de efectuar actividades secundarias gravadas o no afectas o exentas de ese impuesto no obliga a proporcionalizar el crédito fiscal. Por otro lado, la sentencia tiene por establecidos los presupuestos que hacen aplicable ese cálculo, a pesar que el mérito del proceso no permite tenerlos por acreditados, como ocurre con el hecho que presta el servicio de venta de publicidad, afecto, y que cobra entradas, que está exentas. Sobre los pagos de la YY, afirma el fallo que corresponden a la contraprestación que se realiza en el marco de la actividad deportiva de la contribuyente, hecho que no puede presumirse puesto que no se cumplen las exigencias del artículo 1712 del Código Civil; y, de contrario, provienen de su calidad de socio del AA, retiros que son canalizados por medio de un mandato a nombre propio de la YY.

Sostiene que de no haberse incurrido en estos errores de derecho la apelación habría sido acogida, de modo que pide que se anule el fallo recurrido y se dicte otro de reemplazo que acoja el reclamo y ordene al servicio invalidar las liquidaciones.

Segundo: Que la sentencia impugnada confirma la de primer grado, indicando en lo que interesa al recurso, en su basamento tercero, que nada impide que en una fiscalización a efectos del impuesto al valor agregado se pidan antecedentes de impuesto a la renta, y añade en su considerando quinto que conforme con la Circular N° 19 de 01 de abril de 2011, que imparte instrucciones respecto de la Ley N° 20.420 –que modificó el plazo del artículo 59 del Código Tributario a nueve meses-, no quedan sujetas a certificación las fiscalizaciones sujetas a reglas especiales, como las de la Ley N° 18.320, motivo por el cual la fiscalización de estos antecedentes se rige por las reglas de esta ley especial.

En lo relativo a la asignación de alimentación, indica en su fundamento sexto que el artículo 17 del Decreto Ley N° 824 señala que no constituyen renta la alimentación, movilización o alojamiento proporcionados por el empleador en su solo interés, como la cantidad que se pague en dinero, siempre que sea razonable a juicio del Director Regional. Citando a continuación el artículo 42 de la Ley Orgánica del Servicio de Impuestos Internos, asevera que las facultades para la aplicación y fiscalización del cumplimiento de obligaciones tributarias recae también en los fiscalizadores, afirmando en su motivo séptimo que las liquidaciones materializan el criterio de razonabilidad indicado mediante delegación de facultades en el Jefe de Liquidaciones, precisando que la apelante no ha planteado un error metodológico en tal determinación, y destacando que las asignaciones también son recibidas por personas que no se desempeñan como deportistas profesionales.

En cuanto a la proporcionalidad del crédito fiscal IVA, sostiene en su razonamiento octavo que es un hecho no controvertido que el contribuyente es miembro de la YY, y que en tal carácter recibe ingresos del AA, de manera que se trata de ingresos provenientes de actividades propias e inherentes a la reclamante sin que haya manera de relacionarlos con ingresos exentos, descartando el valor probatorio de los comprobantes de ingreso del CDF y los estatutos.

A su turno, el fallo de primer grado, respecto de la asignación de alimentación, indica en su basamento décimo quinto que si bien un futbolista profesional tiene requerimientos alimenticios distintos, ello no significa que el monto total que el jugador destina a alimentación puede ser considerado no constitutivo de renta, puesto que debe cumplir con las exigencias del artículo 17 N°14 de la Ley de Impuesto a la Renta, en cuanto se otorgue en el sólo interés del empleador, y de la Circular N° 2497, debiendo ser uniforme para todos los trabajadores, se relacione con el valor del almuerzo corriente en plaza, y corresponda a días trabajados, condiciones que en este caso no se verifican. Al efecto indica que de los antecedentes aportados surge que a veces la reclamante proporciona la alimentación, que tal asignación es desproporcionada en relación con los sueldos, y que no tiene explicación la alta suma que se paga al gerente general.

En su considerando décimo séptimo, el mismo fallo establece como un hecho acreditado que la reclamante presta servicios de publicidad, afecto a IVA, y al menos cobra entrada por asistir a los partidos de futbol, actividad exenta según el artículo 12 letra E N° 1 b) del Decreto Ley N°825. Establece, además, que lo que recibe de la YY, es una contraprestación en su calidad de club activo de futbol profesional mientras permanezca en primera o segunda división, que no recibiría si no brindara un espectáculo deportivo, por lo que los desembolsos para financiar la actividad dan derecho a crédito fiscal, debiendo efectuarse el cálculo de proporcionalidad.

Tercero: Que, a fin de determinar la suerte del libelo en examen, cabe hacer presente, en primer término, que el recurso de casación en el fondo tiene por objeto velar por la correcta interpretación y aplicación de las normas llamadas a dirimir la controversia, con el objeto de que este tribunal pueda cumplir con la función uniformadora del derecho asignada por la ley. Para el desarrollo de tal propósito, el recurrente debe señalar pormenorizadamente los yerros jurídicos que se han cometido en la decisión de lo resuelto, los que deben tener influencia sustancial en lo dispositivo del fallo, exigencia que se traduce en la necesidad de demostrar que ellos han tenido un efecto trascendente y concreto, de suerte que su verificación implique una real variación respecto de lo que racional y jurídicamente debería fallarse y lo que efectivamente se resolvió en la resolución impugnada.

Del mismo modo, es necesario también tener en cuenta que esta Corte ya ha señalado reiteradamente que, al no constituir esta sede instancia, la revisión de los hechos asentados en el juicio, o el establecimiento de otros diversos a los fijados, y que determinan la aplicación de las normas sustantivas dirigidas a dirimir lo debatido, no es posible, salvo que se denuncie que al resolver la controversia los jueces del fondo se han apartado del onus probandi legal, han admitido medios de prueba excluidos por la ley o han desconocido los que ella autoriza, o que se ha alterado el valor probatorio fijado por la ley a las probanzas aportadas al proceso.

Cuarto: Que, en este contexto, importa destacar que el primer capítulo del recurso reclama el erróneo rechazo de la alegación de caducidad respecto de las liquidaciones que pretenden el pago de impuesto a la renta, al haber omitido los sentenciadores la aplicación del lapso previsto en el artículo 59 del Código Tributario. Ahora bien, para analizar el derecho que procede sea utilizado en este caso, se hace necesario previamente determinar cuáles son los hechos establecidos sobre este tema en la sentencia que se revisa, puesto que no se ha reclamado acá una transgresión de las normas reguladoras de la prueba.

Los presupuestos fácticos de la decisión, entonces, son los establecidos en el basamento séptimo del fallo de primer grado, que son los siguientes: 1) Que la reclamante es contribuyente de primera categoría y de IVA; y 2) Que además debe retener el impuesto único al trabajo que grava a sus trabajadores.

Quinto: Que, en estas circunstancias, queda claro que los reclamos del recurso, en relación con la caducidad, no son suficientes para conseguir el fin propuesto por el contribuyente. En efecto, aún si fuera correcta la aplicación del derecho que éste postula, ciertamente no hay hitos temporales asentados en la sentencia que permitan a esta Corte determinar si el pretendido error jurídico tiene influencia sustancial en lo dispositivo del fallo, desde que no resulta posible establecer el tiempo transcurrido entre los requerimientos de documentación, la fecha de recepción de la totalidad de ésta, y la oportunidad en que se practicó la citación o las liquidaciones.

En este punto cabe poner de relieve que la determinación de hechos pacíficos efectuada por el reclamante al inicio del arbitrio en examen no puede servir de base a la decisión, desde que ha sido fijada por el sólo contribuyente, y no emana de la sentencia. Siguiendo con esta línea aparece que no es procedente que, a fin de dar cabida a la alegación del contribuyente, esta Corte revise, oficiosamente, los escritos de discusión, con la finalidad de determinar los hechos no controvertidos del proceso, de suerte tal que ante la carencia de estos supuestos, no queda sino rechazar el primer reclamo del recurso.

Sexto: Que la misma deficiencia antes indicada se produce ante la revisión del segundo capítulo del arbitrio, por cuanto tampoco denuncia, y menos desarrolla, la infracción de las normas reguladoras de la prueba, a pesar de lo cual afirma que la decisión debatida parte de un hecho que no podía saberse, al no haberse acompañado la resolución delegatoria de facultades respecto de los funcionarios que suscriben las liquidaciones. Esta afirmación constituye el cuestionamiento de un presupuesto fáctico de la sentencia, cual es la existencia de una delegación de facultades, que a su vez es el fundamento del rechazo de la pretensión del contribuyente, que se basaba en que la razonabilidad de la asignación de colación no había sido establecida por la autoridad habilitada para ello.

De este modo, es inamovible la afirmación de los sentenciadores en orden a que la liquidación materializa el criterio de razonabilidad mediante la delegación de facultades en el Jefe de Liquidaciones, y por ello aparece que el derecho aplicado en la resolución en examen es correcto, al concluir que el Servicio ha actuado debidamente fundado al estimar que las asignaciones pagadas por la reclamante adolecen de falta de razonabilidad, ajustándose al criterio manifestado por el Jefe de Liquidaciones, actuando mediante delegación. Por lo mismo se impone el rechazo de este capítulo del recurso.

Séptimo: Que, finalmente, cabe abordar la denunciada infracción a las normas reguladoras de la prueba, en relación con la determinación de proporcionalidad de los créditos fiscales IVA. En ese sentido, es posible advertir que el recurso afirma que los antecedentes aportados en el proceso no permiten establecer los presupuestos para aplicar el ordinal tercero del artículo 23 de la Ley de Impuesto a las Ventas y Servicios, desarrollando la falsa utilización de las presunciones, citando el artículo 1712 del Código Civil.

Sin embargo, no caben dudas en torno a que el sistema de valoración de las pruebas en el procedimiento tributario luego de la reforma de la Ley N° 20.322 se rige por las reglas de la sana crítica, de manera que sobre la base de la vulneración de dichas pautas es que el recurso debió estructurarse, mencionando la forma en que las máximas de la experiencia o las reglas de la lógica podrían haberse visto conculcadas, permitiendo así la revisión de los presupuestos fácticos del fallo. Al no haberlo hecho de esta manera, es inconcuso que la denuncia de transgresión de normas que fijan el valor de determinadas probanzas y que son, en concepto del recurrente, reguladoras de la prueba, es improcedente e insuficiente, ya que las pautas valorativas de la sana crítica exigen del sentenciador una apreciación conjunta y racional de los medios de prueba aportados, sin enmarcarse en la valoración legal concreta de cada uno de ellos. Por otro lado, si bien el recurrente citó el artículo 21 del Código Tributario, no indicó la forma en que dicho precepto habría sido transgredido por los sentenciadores, de modo que no resulta procedente avocarse a examinar su eventual infracción. Así las cosas, el reclamo sobre una vulneración de las normas reguladoras de la prueba será desechado.

Octavo: Que, en estas circunstancias, ha quedado asentado que la contribuyente percibe rentas afectas y exentas a IVA, contexto propicio para dar aplicación al N°3 del artículo 23 de la Ley de Impuesto a las Ventas y Servicios, y calcular en forma proporcional el crédito fiscal IVA. En este punto, importa señalar que carece de asidero la afirmación del recurrente en torno a que la realización de actividades secundarias afectas o exentas impide configurar los presupuestos de la norma citada, puesto que esa circunstancia no surge de la lectura de esa disposición.

Por tales razones, el recurso de casación en el fondo será desestimado.

Y visto además, lo dispuesto en los artículos 145 del Código Tributario, 764, 774 y 805 del Código de Procedimiento Civil, se rechaza el recurso de casación en el fondo deducido en lo principal de fojas 271 por el abogado señor ZZ, en representación de la reclamante XX, en contra de la sentencia de tres de octubre de dos mil catorce, escrita de fojas 267 a 269.

Se previene que el Ministro Sr. Juica tiene además presente para desestimar la infracción al artículo 132 inciso 14° del Código Tributario, que dicha norma no constituye una ley reguladora de la prueba, puesto que el legislador ha entregado el escrutinio probatorio en este tipo de procedimientos a la ponderación que con libertad puedan arribar los jueces de la instancia, atributo que no es revisable por la vía de la nulidad sustantiva, aparte que además los conceptos de lógica, experiencia y conocimientos afianzados se obtienen sólo de manera racional y no sobre requisitos o condiciones fijadas a priori por la ley. La desatención a dichos aspectos valorativos que determinan un torcido ejercicio de la razón o sea fruto de irreal idades que deriven en falsedades o inexactitudes, devienen consecuencialmente en ausencia de fundamentos cuya sanción es la nulidad formal, lo que no ocurre en este caso, y que constituye un remedio procesal distinto al promovido por la recurrente.

Regístrese y devuélvase con sus agregados.”

EXCMA. CORTE SUPREMA - SEGUNDA SALA – 07.10.2015 - ROL N° 28.571-2014 - MINISTROS SRES. MILTON JUICA A., HUGO DOLMESTCH U., CARLOS KÜNSEMÜLLER L., LAMBERTO CISTERNAS R., Y EL ABOGADO INTEGRANTE SR. JEAN PIERRE MATUS A.