“Santiago, siete de mayo de dos mil trece.

Vistos:

En estos autos ingreso 10.655-09 y 10.657-09 de la XV Dirección Regional del Servicio de Impuestos Internos, Rol N°926-2012 de esta Corte Suprema, iniciados mediante las reclamaciones interpuestas por la sociedad Inversiones Same Limitada en contra de la Resolución Ex. N° 6.391 de 25 de julio de 2009 y por don José Emilio Sahli Cruz respecto de la Liquidación N° 63 (R), ambas de 27 de julio de 2009, por sentencia de primera instancia de veinticinco de marzo de dos mil once, escrita a fojas 90, se rechazaron las reclamaciones referidas, decisión que fuera impugnada a través del recurso de apelación, resuelto por la Corte de Apelaciones de Santiago por sentencia de dieciocho de noviembre de dos mil once, escrita a fojas 122, la que confirmó en todas sus partes lo decidido en primera instancia.

En contra de esta última decisión, los reclamantes dedujeron recurso de casación en el fondo.

Se ordenó traer los autos en relación.

Considerando:

Primero: Que el recurso de nulidad sustancial deducido por los reclamantes, en su primer capítulo, denuncia que ha existido error en la interpretación y aplicación del artículo 18 de la Ley de Impuesto a la Renta, en relación al artículo 17 N° 8 del mismo cuerpo legal. Explican que de conformidad con lo dispuesto en la segunda de las normas referidas el mayor valor obtenido en la enajenación o cesión de acciones de sociedades anónimas, se grava con el impuesto de primera categoría, en carácter de único a la renta, a menos que operen las normas de habitualidad a que se refiere el artículo 18 del mismo cuerpo legal, o que la enajenación sea entre empresas relacionadas, cuales no son los casos.

Refiere que el artículo 18 de la Ley de Impuesto a la Renta establece, además de lo ya referido, que en los casos de enajenación de acciones, cuando tales operaciones representen el resultado de una negociación o actividades realizadas habitualmente por el contribuyente, el mayor valor será gravado con impuesto de primera categoría y global complementario o adicional, según corresponda.

Expresa que al no definir la ley qué debe entenderse por habitual, dicho concepto debe construirse a la luz de las normas de hermenéutica establecidas en el Código Civil, lo que se traduce en que se debe recurrir al sentido que da el diccionario de la Real Academia de la Lengua Española, el cual define habitual como aquello “Que se hace, padece o posee con continuación o por hábito”.

De lo anterior se desprende, señalan los recurrentes, que el legislador ha querido beneficiar con un impuesto único a aquellas personas que, en los hechos, no realizan habitual o normalmente operaciones de compra o venta de acciones, por lo que el análisis de la operación debe realizarse en un plano práctico y real, lo que se traduce en que el Servicio de Impuestos Internos debe efectuar la calificación considerando el conjunto de circunstancias previas o concurrentes a la enajenación o cesión de que se trate.

Así, en el caso de autos el Servicio ha declarado habitual una única compra y venta de acciones, lo que considerando lo expresado precedentemente configura el error de derecho que se viene en denunciar.

Segundo: Que en el segundo capítulo del recurso de nulidad sustancial se plantea la errada interpretación y aplicación que del artículo 18 de la Ley de Impuesto a la Renta han hecho los sentenciadores de segundo grado, al sustentar su decisión en una presunción de derecho que ha sido creada administrativamente por el mismo Servicio de Impuestos Internos, presunción consistente en calificar la habitualidad de la venta de acciones en base al giro social de la empresa, lo que se traduce en que si un contribuyente, persona jurídica, posee dentro de su giro la actividad de compra y venta de acciones o inversiones en las mismas, cualquier operación que diga relación con dicha actividad deberá ser considerada como habitual, ello con independencia de las circunstancias fácticas que rodeen la operación.

Lo anterior importa una infracción al texto legal, pues el artículo 18 de la ley que regula la materia exige que la calificación sea realizada considerando el conjunto de circunstancias previas o concurrentes a la operación, por lo cual el “giro” debe ser analizado como un elemento concurrente, pero en ningún caso para generar una presunción de derecho.

En un segundo aspecto, dentro de la misma causal –infracción al artículo 18 de Ley de Impuesto a la Renta- plantean que existe error de derecho cuando los sentenciadores del grado toman como elemento de la habitualidad, el mayor valor generado en la enajenación y que el mismo constituye la principal fuente de ingresos para su parte.

Expone que dicho argumento es absurdo y arbitrario pues la importancia o preponderancia de una operación de venta de cualquier tipo de activos no es un elemento que el legislador haya tomado en consideración para poder calificar la habitualidad de las operaciones a que se refiere el artículo 18, pues el texto sólo exige una conducta fáctica, cual es la de realización habitual de una conducta, en este caso un acto jurídico.

Tercero: Que como último capítulo de casación en el fondo se alega por el recurrente la infracción a las leyes reguladoras de la prueba, citándose en el recurso los artículos 47, 1698 y 1712 del Código Civil y 341 del Código de Procedimiento Civil. Expone que el tribual a quo, al establecer la habitualidad en la operación de venta de acciones infringió las normas referidas al haber aceptado un medio de prueba no establecido en el ley y que en el fondo ésta rechaza, ya que las presunciones legales de derecho (sic) no pueden ser una creación administrativa.

Agrega que la infracción se configura, además, al desestimarse los medios de prueba que se referían a las circunstancias concurrentes y previas a la venta de acciones, señaladas como se dejó establecido, en el artículo 18 de la Ley de Impuesto a la Renta.

Cuarto: Que señalando la influencia de los errores denunciados en lo dispositivo del fallo sostiene la casación en el fondo que, de no haber ocurrido éstos, la sentencia de segunda instancia habría revocado la de primer grado que rechazaba la reclamación.

Quinto: Que dado que los fundamentos de los dos primeros capítulos del recurso de nulidad sustancial se encuentra absolutamente relacionados, sus fundamentos serán analizados conjuntamente.

De acuerdo al artículo 17 N°8 letra a) de la Ley sobre Impuesto a la Renta, no constituye renta el mayor valor, incluido el reajuste del saldo de precio, obtenido en la enajenación o cesión de acciones de sociedades anónimas, siempre que entre la fecha de adquisición y enajenación haya transcurrido a lo menos un año; salvo las limitaciones a este beneficio que se encuentran consignadas en el precepto siguiente, que establece que si tales operaciones representan el resultado de negociaciones o actividades realizadas habitualmente por el contribuyente, el mayor valor que se obtenga estará afecto a los impuestos de Primera Categoría y Global Complementario o Adicional, según corresponda.

Sexto: Que al respecto, cabe considerar lo dispuesto en el artículo 3° de la Ley N° 18.293, que establece: “No quedará afecto a los tributos de la Ley sobre Impuesto a la Renta el mayor valor, incluido el reajuste de saldo de precio, obtenido en la enajenación o cesión de acciones de sociedades anónimas que se hayan adquirido antes de la publicación de la presente ley, cuando de acuerdo con lo dispuesto en los artículos 17°, N° 8, letra a) y 18° de la citada ley, vigentes al 31 de diciembre de 1983, dicho mayor valor no quedaba afecto a impuesto”. Por lo anterior, respecto de las acciones de sociedades anónimas que se hayan adquirido con anterioridad al 31 de enero de 1984, la utilidad obtenida en la enajenación esporádica o no habitual de las mismas, no constituyen renta.

Séptimo: Que los requisitos señalados precedentemente son los únicos que la ley establece para que proceda el beneficio que ella consagra, en orden a que no constituirá renta la adquisición o venta de acciones de una sociedad anónima cuando éstas se realicen de forma no habitual o esporádica.

Octavo: Que son hechos no controvertidos por las partes, según señala el recurso de casación que la sociedad recurrente desarrolla, dado el giro declarado ante el Servicio, inversiones en inmuebles, valores mobiliarios y asesorías financieras, que en el desarrollo de esa actividades que efectuó un acto de enajenación de acciones por la suma de $99.805.119.

Noveno: Que el Servicio de Impuestos Internos en la Circular N° 158 de 1976 ha establecido pautas para determinar si se está en presencia de una operación “habitual” o por el contrario “ocasional”, señalando que “cuando la actividad principal del contribuyente sea la adquisición y/o enajenación de acciones, bonos y debentures, debe considerarse que existe habitualidad. Asimismo, cuando tales operaciones aparezcan como uno de los objetos del pacto social, en el caso de las personas jurídicas, aún cuando no se trate del principal objetivo de éstas, también deberá entenderse que existe habitualidad, sin que importe para su calificación de habituales el número de las operaciones ni el lapso en que se realicen. De no concurrir las circunstancias antes señaladas, deberán analizarse los siguientes factores: a) si en un mismo ejercicio comercial, se producen compras y ventas de acciones, ya que la habitualidad no podrá apreciarse por las solas compras o por las solas ventas; b) lapso que ha mediado entre la fecha de venta de cada tipo de los citados valores y la de su adquisición. Este hecho ayudará a concluir si la compra fue para fines rentísticos o para su reventa; c) si entre la fecha de adquisición y la de enajenación de cada tipo de acción, bono o debenture se produjo una cotización bursátil mayor que el propio obtenido en la enajenación de dicho tipo de valores. Ello podría ilustrar para que al comprar las acciones, bonos o debentures no habría conllevado la intención de hacerlo para su reventa, desde luego que el contribuyente no aprovechó la oportunidad de obtener un mayor beneficio; d) necesidad o motivo que tuvo el contribuyente para adquirir tales valores, pues procedería establecer si la inversión se hizo únicamente para obtener una renta de ella, o un provecho en la venta de los mismos. Si el contribuyente tenía, antes de efectuar la inversión, otro giro o actividad, deberá establecerse la razón que tuvo para distraer el capital de dicho giro o actividad para efectuar operaciones ajenas a ellas; e) necesidad o motivo que tuvo el contribuyente para desprenderse de las acciones, bonos o debentures, es decir, si fue por la baja rentabilidad de los bienes vendidos; para adquirir otros de mayor rentabilidad o de cotización más consistente, de mejores expectativas o de mucha fluctuación en su cotización; por necesidades económicas de la empresa, etc.; f) número de operaciones de compra y de venta de acciones, bonos y debentures, realizados por el contribuyente en cada ejercicio comercial. Si son muchas las operaciones de compra y de venta que se verifican en un año comercial, ello sería determinante de la habitualidad, sin necesidad de conjugar los demás factores enunciados en las letras precedentes”.

Por otro lado, establece la citada circular que “no se considerarán habituales las inversiones en acciones de sociedades de complementación industrial de que trata el artículo 103° de la Ley N° 13.305, modificado por el artículo 18° de la Ley N° 16.773 y en acciones de sociedades cuyo capital pertenezca en un 50% o más a la empresa inversionista (filiales), toda vez que tales adquisiciones no conllevan el ánimo de negociar con ellas en las bolsas de valores, sino de usarlas o servirse de ellas para llevar a cabo en mejor forma las operaciones propias del giro u objeto de la empresa”.

Décimo: Que en este caso el Servicio, siguiendo el criterio de la Circular N° 158, determinó que la operación era habitual porque aparece de la declaración jurada que entregó el contribuyente a dicho órgano fiscalizador, al momento de iniciar las actividades, que su giro correspondía a “Inversiones en Inmuebles, Valores Mobiliarios y Asesorías Financieras”, teniendo en cuenta que de acuerdo a lo establecido en el inciso 2° del artículo 18 de la Ley sobre Impuesto a la Renta la calificación jurídica resulta ser correcta, toda vez que al crearse la sociedad Inversiones Same Ltda. ésta lo fue con el objeto específico de realizar operaciones de compra y venta de acciones; es decir, se define a sí misma como ejecutora de actos que importan la adquisición y enajenación de acciones, cuestión que tributariamente se traduce en quedar afecta a los impuestos de primera categoría y global complementario o adicional según sea el caso.

Undécimo: Que en lo que dice relación con la alegación de existir una presunción de derecho ha de tenerse en consideración que el Servicio de Impuestos Internos al dictar la Circular N° 158 lo que hace es fijar criterios de fiscalización, cumpliendo así con las funciones que la ley le asigna, ejercicio que no puede calificarse como un acto constitutivo de una presunción de derecho.

Duodécimo: Que en relación a la capítulo de impugnación planteado por la parte de la sociedad reclamante relativo a haberse infringido las normas reguladoras de la prueba se hace necesario señalar, como marco general, que la revisión de la forma en que se han dado por establecidos los hechos por parte de los jueces de la instancia, al conocer de un recurso de casación en el fondo, es posible solamente en el supuesto que los recurrentes denuncien como infringidas las normas que gobiernan la prueba. En efecto, no puede soslayarse la importancia de la correcta aplicación de la ley en la determinación de los presupuestos fácticos, materia integrada por la noción de leyes reguladoras de la prueba, desde que sólo una vez fijados aquéllos, procederá la determinación de la correcta aplicación de las normas sustantivas que reglan el asunto sometido al conocimiento de los sentenciadores del fondo, pero en lo cual resulta igualmente relevante el estricto cumplimiento de la legislación que regula, con un carácter objetivo, los distintos aspectos que integran la actividad probatoria de las partes y el tribunal.

Décimo tercero: Que de lo dicho se desprende que esta Corte, conociendo de una nulidad de fondo, puede entrar a apreciar la forma como han sido fijados los hechos, al precisar la correcta aplicación de las normas legales pertinentes a la prueba, pero para ese exclusivo objeto: examinar la legalidad en la determinación de los hechos y, por lo mismo, su validez. En consecuencia, la Corte Suprema no varía los hechos y sobre ellos concluye una nueva decisión, sino que únicamente en el fallo de casación establece que aquellos supuestos fácticos fijados erróneamente no permiten llegar a la determinación adoptada por los jueces de la instancia en cuanto a la aplicación del derecho sustantivo.

En una labor anexa a ésta, fijando los hechos correctamente decide la litis conforme a la normativa aplicable a esos nuevos supuestos fácticos establecidos válidamente, esto es, en el fallo de reemplazo.

Para llegar a tal actuación compleja, que conforman la sentencia de casación y la de reemplazo, es preciso que se conjugue la primera con la segunda decisión. En lo medular se podrán variar los hechos asentados por los jueces del mérito, circunstancia que tendrá lugar cuando se haya constatado la transgresión de normas que reglan la prueba.

Se les atribuye tal naturaleza a aquellas directrices o pautas fundamentales, impuestas por la ley, que se encargan de determinar los diferentes medios probatorios, el procedimiento y la oportunidad en que deben ofrecerse, aceptarse y rendirse las probanzas, la fuerza o valor de cada medio y la manera como el tribunal debe ponderarlos, importando verdaderas obligaciones y limitaciones dirigidas a ajustar las potestades de los sentenciadores en dicho ámbito y, de esta forma, conducir a una correcta decisión en el juzgamiento.

Se excluye de la labor anterior la ponderación comparativa de una misma clase de medio probatorio o de la apreciación que se realiza en conjunto de todos los medios. Esta exclusión se justifica en el antecedente que la actividad jurisdiccional considera un componente básico de prudencia en la decisión, por cuanto las determinaciones que adoptan los jueces, sustentadas en aquellos preceptos -como se ha dicho-, le otorgan libertad en la justipreciación de los diversos elementos probatorios, por lo que quedan al margen del examen que se realiza por la vía de legalidad en la casación.

Décimo cuarto: Que el recurrente ha limitado su alegación, en lo que a leyes reguladoras de la prueba se refiere, por un lado, a haberse creado una presunción por parte del Servicio de Impuestos Internos, alegación ya desestimada, y por otro, a haber los sentenciadores desestimado prueba rendida en el proceso, alegación que será desestimada, no sólo porque no ataca los elementos constitutivos del vicio, sino porque lo atacado finalmente es la ponderación que hace el tribunal de la instancia de la prueba rendida, acción sobre la cual, como se señalara en el fundamento precedente, tiene esta Corte impedido el acceso dada la naturaleza del control que por medio de recurso de casación en el fondo se ejerce.

Décimo quinto: Que por los fundamentos expresados procede rechazar el recurso, por no concurrir los vicios denunciados.

Por estas consideraciones y visto, además, lo dispuesto en las normas legales citadas y en los artículos 766 y 767 del Código de Procedimiento Civil, se rechaza el recurso de casación el fondo, interpuesto en lo principal de fojas 123, en contra de la sentencia de dieciocho de noviembre de dos mil once, escrita a fojas 122.

Regístrese y devuélvase.”

CORTE SUPREMA – SEGUNDA SALA – ROL 926-2012 – 07.05.2013 - MINISTROS SRES. HUGO DOLMESTCH U. - CARLOS KÜNSEMÜLLER L. - HAROLDO BRITO C. - LAMBERTO CISTERNAS R. - JORGE BARAONA G.