C.A. de Concepción

Concepción, veintinueve de junio de dos mil veintiuno. Vistos:

Se reproduce el fallo en alzada

Y se tiene además presente:

1.- La parte reclamante, XXXX, dedujo recurso de apelación en contra de la sentencia definitiva de 11 de marzo de 2020 del Tribunal Tributario y Aduanero de esta jurisdicción, que rechazó sin costas el reclamo interpuesto en contra de las liquidaciones números 268 y 269, de 7 de mayo de 2018, y en contra de la Resolución número 636, de 08 de mayo de 2018, solicitando su revocación y, en su lugar, acoja en forma total o parcial el reclamo deducido en contra las liquidaciones y resolución aludidas, declarando que la contribuyente tiene derecho a rebajar como gastos las partidas rechazadas en los actos administrativos impugnados y que, por ende, se dejan sin efecto, en forma total o parcial, según aparezca del mérito del proceso, las liquidaciones reclamadas, así como la resolución reclamada, accediendo a la devolución de $16.806.435, o a aquella que corresponda conforme al mérito del proceso, con costas.

La recurrente describió los antecedentes generales de la causa, indicando cada una de las partidas que llevaron al Servicio a determinar diferencias de impuesto a la renta como, consecuencia del rechazo de gastos. Asimismo, señaló que, con fecha 20 de junio de 2018, interpuso recurso de reposición administrativa contra las liquidaciones y resolución 636, que fue parcialmente acogido por el Servicio a través de la Resolución Exenta N 94.000 de 06 de noviembre de 2018, en cuyo considerando 14 señala que "en virtud de los antecedentes analizados y del informe de la fiscalizadora, queda en evidencia que lo único aceptado como gasto en esta instancia es el monto de $1.117.876, correspondiente a la partida N 3 de la cuenta de resultado SEGUROS, como consta en considerando 11 párrafo, precedente.- Lo anterior, no modifica la base imponible de Primera Categoría porque el monto se agrega y desagrega, pero si afecta la base imponible del Impuesto único Artículo 21 D.L. 824/74, obteniéndose los siguientes resultados: Base Imponible de Impuesto único Artículo 21 D.L. 824/74 A.T. 2017. Base imponible determinada en liquidación: $90.117.360. Se desagrega: Monto por concepto de Seguro, aceptado como gasto: $(1.117.876). Nueva Base Imponible: $88.999.484. Nuevo Impuesto único

Art. 21 D.L. 824/74 Tasa 35%: $31.149.819. Menos: PPM declarados Form. 22 $(23.501.011). Resultado: $7.648.808. Más reajuste Art. 72 D.L. 824/74 1%: $76.488. Nuevo Impuesto determinado al 30/04/2017:

$7.725.296". Además, en lo resolutivo de dicho acto se ordena lo siguiente: "RELIQUíDESE la Liquidación N 268 de fecha 07/05/2018, Por Impuesto único Art. 21 D.L. 824/74, en conformidad a lo establecido en el considerando 14 precedente.- Derívese la presente resolución al Departamento Regional de Fiscalización, para los fines pertinentes". Por otro lado la Resolución Ex. N 94.000 confirma tanto la liquidación n número 269 de fecha 07 de mayo de 2018, así como la Resolución Ex. N 639 de fecha 08 de mayo de 2018.

Expresa la recurrente que interpuso reclamo contra las liquidaciones

números 268 y 269, así como contra la Resolución Ex. N 636, solicitando que ellas fuesen dejadas sin efecto, accediéndose en definitiva a la devolución pedida, arguyendo al efecto que acreditar el cumplimiento de todos los requisitos para poder deducir (como necesarios para producir la renta) los gastos rechazados por el Servicio. Reclamo que fue rechazado en la sentencia que se impugna, la que transcribe parcialmente.

En opinión de la recurrente, con los antecedentes aportados, sí aparece acreditado el cumplimiento de los requisitos exigidos por la ley para la deducción n, en carácter de "necesarios" para producir la renta, de los gastos rebajados. Los gastos rechazados por el Servicio de Impuestos Internos, satisfacen todas las exigencias que permiten su calificación como necesarios para producir la renta, siendo procedente su deducción. El art 31 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, vigente a la fecha de los hechos, requería: debe ser necesario para producir la renta; debe estar pagado o adeudado durante el ejercicio comercial correspondiente, y debe acreditarse fehacientemente.

Argumenta que, interpretando la expresión "necesario", se ha sostenido que "el concepto de gasto necesario para producir la renta está íntimamente vinculado al principio que los autores denominan autonomía en gestión de la empresa, de manera que al fisco sólo le corresponde una labor de fiscalización, tendiente a evitar abusos" (Massone Parodi, Pedro, "Impuesto a la Renta", Valparaíso, Edeval, a o 1996, p. 167). Ello debe ser así porque, a diferencia de los costos, no es posible vincular estrictamente un determinado gasto con un ingreso determinado. De ahí que se haya fallado que "la ley rechaza el gasto extra o a la actividad del contribuyente en cuanto contribuyente, como ser a por ejemplo la colegiatura de los hijos del dueño de la fábrica", agregando que "es un error pensar que entre el giro y el gasto ha de haber una relación como la que existe entre la madera y el aserrín" (Sentencia de la Corte de Apelaciones de Santiago de 12 de julio de 1989, publicada en Revista Impuestos N 8, p. ° 42).

Añade que la jurisprudencia ha aceptado que la acreditación pueda efectuarse en sede judicial, citando fallos en ese sentido. Luego afirma que la prueba rendida por su parte ha de ser apreciada conforme a las reglas de la sana crítica y que la contabilidad de la empresa constituye solo un medio de acreditación, cuya apreciación debe ser preferente mas no exclusiva.

Asevera que la veracidad de las operaciones cuestionadas se desprende de los siguientes antecedentes puestos a disposición del Servicio, tanto en el marco del procedimiento de fiscalización como durante la tramitación de la reposición administrativa voluntaria deducida contra los actos reclamados; dichos documentos son los siguientes: a).-Copia de factura número 2880, emitida a la contribuyente por Forestal y Ganadera Los Claustros Limitada, RUT N 76.346.980- 8; b).- Copia de orden de compra número 7022 emitida por la reclamante a Forestal y Ganadera Los Claustros Limitada; c).- Copia de comprobante contable emitido con fecha 15 de julio de 2016 por la reclamante, dando cuenta de la forma de pago de la factura número 2880; d).- Copia de estado de cuenta corriente número 2230174108 correspondiente al período 30 de junio a 29 de julio de 2016, otorgado por Banco de Chile, donde constan transferencias electrónicas efectuadas en pago de factura número 2880; e).- Copia de estado de cuenta corriente número 34540613 correspondiente al período 01 a 30 de junio de 2016, otorgado por Banco Itaú , donde constan transferencias electrónicas efectuadas en pago de factura número 2880; f).- Copia de factura número 2877, emitida a la reclamante por Forestal y Ganadera Los Claustros Limitada, RUT N 76.346.980- 8; g). - Copia de orden de compra número 7021 emitida por la reclamante a Forestal y Ganadera Los Claustros Limitada; h).- Copia de comprobante contable emitido con fecha 23 de agosto de 2016 por la reclamante, dando cuenta de la forma de pago de la factura n mero 2877; i).- Copia de estado de cuenta corriente número 2230174108 correspondiente al período 31 de julio a 29 de agosto de 2016, otorgado por Banco de Chile, donde consta cobro de cheque otorgado en pago de factura número 2877 indicada precedentemente; j).- Copia de factura número 2963, emitida a la reclamante por FFFF, RUT N 111; k).- Copia de orden de compra número 7506 emitida por la reclamante a Forestal y CCCC; I).- Copia de comprobante contable emitido con fecha 30 de julio de 2016 por la reclamante, dando cuenta de la forma de pago de la factura número 2963; m).- Copia de estado de cuenta corriente número 34540613 correspondiente al período 01 a 29 de julio de 2016, otorgado por Banco Itaú, donde constan transferencias electrónicas efectuadas en pago de factura número 2963; n).- Copia de facturas electrónicas n meros 281, 370, 371, 372 y 373, emitidas a la reclamante por YYYY, RUT N 111; ).- Copia de órdenes de compra números 8105, 8217, 8206, 8191 y 8180, emitidas por la reclamante a YYYY; o).- Copia de comprobante contable emitido con fecha 30 de enero de 2017 por la reclamante, dando cuenta de la forma de pago de las facturas números 281, 370, 371, 372 y 373; p).- Copia de estado de cuenta corriente númeroú2230174108 correspondiente al período 30 de diciembre de 2016 a 31 de enero de 2017, otorgado por Banco de Chile, donde constan transferencias electrónicas y cheques otorgados en pago de factura número 281, 370, 371, 372 y 373; q).- Copia de factura número 0114, emitida a la reclamante por ZZZZ, RUT N 111; r).- Copia de estado de cuenta corriente número 34540613 correspondiente al período 01 a 30 de diciembre de 2016, otorgado por Banco Itaú , donde constan transferencias electrónicas efectuadas en pago de factura número 0114; s).-Copia autorizada ante Notario de documento denominado contrato marco de prestación de servicios celebrado el 14 de marzo de 2016 entre la reclamante y Forestal y Ganadera Los Claustros Limitada; t).- Documento que contiene: Libro mayor correspondiente a la reclamante, donde se efectúa análisis documento período desde 01 de enero de 2016 a 31 de diciembre de 2016; Balance general del período enero a diciembre de 2016; Balance clasificado período enero a diciembre de 2016; Estado de resultado período desde enero hasta diciembre de 2016; Determinación renta líquida; Determinación capital propio al 31 de diciembre de 2016; Libro inventario y balance al 31 de diciembre de 2016, Libro Diario período 1 de enero de 2016 a 31 de diciembre de 2016; u).- Cuatro certificados de inscripción y anotaciones vigentes en el Registro de Vehículos Motorizados, dando cuenta del dominio de la reclamante sobre los siguientes vehículos: camioneta Mitsubishi a o 2013, modelo L200 Dakar DCAB CRS 2.5, placa patente 1; camioneta Kia Motors a o 2010, modelo Frontier II DCAB PLUS 2.5, placa patente 1; camioneta Mazda del a o 2017, modelo New BT 50 DCAB SDX 4X4 3.2 AUT, placa patente 1; camioneta Kia Motors a o 2012, modelo Frontier 2.9, placa patente 1; v).- Carpeta que contiene documentación n de respaldo consistente en pólizas de seguros, carátulas uniformes para p lizas de seguros y facturas emitidas en razón de las mismas pólizas; w).- Copia de contrato de trabajo de fecha 01 de marzo de 2016 celebrado entre la reclamante y don KKKK, para realizar labores de chofer; x).- Copia de contrato número 10264 de fecha 04 de diciembre de 2015, celebrado entre PPPP y RRRR a LLLL, en virtud del cual se encarga a este último, en carácter de contratista, la obra "MEJORAMIENTO PLANTA TRATAMIENTO DE AGUAS SERVIDAS DE CHANCO, VII REGI N DEL MAULE"; y) Copia de contrato número 10364 de fecha 01 de febrero de 2016, celebrado entre TTTT y RRRR a LLLL, en virtud del cual se encarga a este último, en carácter de contratista, la obra "ENCAPSULADO SISTEMA TRATAMIENTO DE OLORES, PTAS SANTA JUANA, VIII REGI N"; z).- Copia de contrato número 10391 de fecha 01 de febrero de 2016, celebrado entre TTTT y RRRR LLLL, en virtud del cual se encarga a este último, en carácter de contratista, la obra "DISE O Y CONSTRUCCIÓN DEL SISTEMA DE ENCAPSULADO; CONSTRUCCIÓN DEL SISTEMA DE RECOLECCIÓN DE GASES, PARA LA PTAS SAN PEDRO, VIII REGIÓN"; aa).- Copia de contrato número 10436 de fecha 17 de marzo de 2016, celebrado entre PPPP y RRRR a LLLL, en virtud del cual se encarga este último, en carácter de contratista, la obra "MEJORAMIENTO PLANTA TRATAMIENTO DE AGUAS SERVIDAS DE LA LOCALIDAD DE SAN JAVIER, VII REGIÓN DEL MAULE"; ab).-Set de 15 fotografías tomadas el 12 de abril de 2018 por don Alejandro Espinosa Ríos, fotógrafo profesional, junto a acta signada ante notario exponiendo las circunstancia indicadas, y que da cuenta del estado actual del galpón número 2 ubicado en A, Parqueó ° Industrial, comuna de Coronel; ac).- Set de 26 fotografías simples, dando cuenta del estado del galpón indicado, con anterioridad a las reconstrucciones efectuadas por la reclamante; ad).-Copia de documento dando cuenta del pago de permiso de edificación expediente número 127/ca/13 catástrofe pto. 7, de fecha 14 de marzo de 2013; ae).-Cuatro copias de planos de proyecto de regulación del galpón número 2 ubicado en A; af).- Copia de póliza de seguro de accidentes personales N 340010616, celebrada entre la reclamante y FFFF; ag).- Copia de póliza de seguro de accidentes personales pymes N 11512g807, celebrada entre la reclamante y SSSS; ah).- Copia de p liza de seguro de accidentes personales pymes Nó 115076630, celebrada entre la reclamante y SSSS; ai).- Certificado de cobertura vida PYMES, dando cuenta de las condiciones de póliza colectiva número 116026878, celebrada entre la reclamante y SSSS.; aj).- Copia de póliza de seguro de accidentes personales pymes N 116026908, celebrada entre la reclamante y SSSS.; ak).Copia de p liza de seguro N 4312433, celebrada entre la reclamante y CCCC, en virtud de la cual se cubre la responsabilidad civil extracontractual por los da os materiales y/o corporales ocasionados a terceros derivados de su actividad; al).- Copia de póliza de seguro N 22008, celebrada entre la reclamante y OOOO, relativa a todo riesgo construcción y montaje; am).- Cotización N 3713-PET-2016 de fecha 03 de junio de 2016 enviada por la reclamante a la empresa JJJJ; an).- Orden de compra número 4500050016 de 22 de julio de 2016 enviada por BBBB a la reclamante; a ).- Copia de factura número 244 de fecha 22 de septiembre de 2016 emitida por la reclamante a JJJJ, y que da cuenta del anticipo de 25% por los servicios prestados, y cuya referencia es la Orden de Compra N 4500050016; ao).- Planos de reparación de estructuras y dimensiones de cerchas presentado a la reclamante por la empresa DDDD.; ap).- Orden de compra N 8399 de 23 de diciembre de 2016 cuya glosa es "AsesorÍa en reparación BBBB", valor $3.000.000; aq).- Copia autorizada de contrato de arrendamiento de vehículos de fecha 04 de enero de 2016 celebrado entre la reclamante y la Empresa de Transportes RRRR a LLLL; ar).- Certificados de anotaciones vigentes de los siguientes vehículos: í camioneta Kia Motors a o 2015 modelo Frontier DCAB SR 2.5, placa patente 1; camioneta Kia Motors a o 2015, modelo Frontier DCAB SR 2.5, placa patente 1; camión Mercedes Benz a o 1998, modelo 1418 R48, placa patente 1; y minibus Hyundai modelo Hl 2.5, a o 2011, placa patente 1, todos de propiedad de la arrendadora Transportes RRRR a Risco E.I.R.L. en el año comercial 2016.

Sostiene la recurrente que los documentos indicados están en la misma línea que las declaraciones de los testigos presentados por su parte, esto es, doña VVVV, don AAAA y don UUUU, quienes deponen acerca de la efectividad de los desembolsos incurridos, así como su relación con las actividades desarrolladas por la reclamante, de modo que estima acreditados fehacientemente los gastos cuestionados por el Servicio.

Aduce que se demostró su derecho a efectuar la deducción de los gastos rechazados por el Servicio, razón por la cual debió haberse dejado sin efecto la Resolución Ex. 636 reclamada, y accederse a la devolución por pago provisional por utilidades absorbidas solicitada en el año tributario 2017.

2.- En su reclamo la contribuyente se limitó a sostener que los gastos rechazados por el Servicio de Impuestos Internos, cumplían todos los requisitos para ser calificados como necesarios para producir la renta, esto es: ser necesario para producir la renta; pagado o adeudado durante el ejercicio comercial respectivo; y acreditación fehaciente. En relación al concepto de necesario", afirmó que al Fisco sólo corresponde una labor de fiscalización tendiente a evitar abusos y en cuanto a la acreditación, argumento que tal acreditación puede efectuarse en sede judicial, aduciendo jurisprudencia en apoyo de esa tesis. Además, hizo presente que, respecto de la valoración de la prueba, rige el sistema de la sana crítica, sin perjuicio que la contabilidad se aprecia con preferencia, pero no de manera exclusiva. Por último, ofreció acreditar el cumplimiento de los requisitos que permiten calificar los gastos como necesarios para producir la renta.

En consecuencia, en el escrito de reclamación, pieza fundamental para sentar los argumentos fácticos y jurídicos de la misma, no se contienen alegaciones de hecho específicas relacionadas con cada una de las partidas que fueron objeto de la fiscalización y posterior liquidación, otro tanto acontece con la impugnación de la Resolución Exenta 636, de modo que ese déficit relacionado con la carga de la alegación no se encuentra suficientemente satisfecho, sin que ello pueda ser suplido al momento de presentar el recurso de apelación de la sentencia definitiva, como lo intentó la contribuyente de autos.

3.- En todo caso, este Corte comparte las conclusiones fácticas y jurídicas del juez de primer grado, en especial respecto del concepto de “ gasto necesario ” y los requisitos de procedencia que desprende de la norma contenida en el inciso primero del artículo 31 de la Ley de la Renta.

4.- La prueba documental aportada por el apelante en segunda instancia, en sus escritos de fecha 17 de febrero de 2021 y 22 de abril de 2021, no tiene la idoneidad para alterar las conclusiones fácticas del juez a quo, según pasamos a argumentar.

5.- En cuanto a los servicios contratados, según facturas 2880, 2877, 2963 (Forestal Los Claustros Limitada), 281 (YYYY) y 114 (ZZZZ). La apelante acompañó nuevamente copia de la factura 2880, de 30 de mayo de 2016 (Trabajo termo difusión en cañería obra San Javier), la orden de compra 7022, de 28 de abril de 2016, el comprobante contable de 15 de julio de 2016 y cartola 7 de cuenta corriente del Banco de Chile y del Banco Itaú del período respectivo; también aportó copia de la factura 2877, de 28 de mayo de 2016 (trabajo termo difusión cañería obra Chanco), la orden de compra 7021, de 18 de abril de 2016, el comprobante contable de pago y el estado de cuenta del Banco de Chile del período respectivo; asimismo adjuntó copia de la factura 2963, de 25 de julio de 2016 (Termo difusión y trabajo en líneas HDPE), la orden de compra 7506, de 30 de junio de 2016, el comprobante contable y cartola del Baco Itaú del período respectivo; y la factura 281, de 28 de octubre de 2016 (Fabricación y montaje proyecto San Javier) y orden de compra 8105, de 21 de septiembre de 2016.

Si bien la información que proviene de tales documentos pudieren constituir indicios relativos a que esos desembolsos se efectuaron por parte de la reclamante, lo cierto es que los contratos que dan cuenta de obras en esos lugares, celebrados en el año 2016, en especial los aportados en la presente instancia, lo fueron entre TTTT y Nuevo Sur con RRRR a LLLL, vale decir personas jurídicas distintas de la reclamante, por lo que no cumplirían la exigencia de ser gastos directos e inevitables del giro de la contribuyente.

6.- En lo que concierne a la cuenta seguros, los documentos acompañados en segunda instancia nada nuevo aportan, ratificándose que los á tres vehículos a que se refieren los nuevos certificados de inscripción pertenecen a una sociedad diversa, esto es, Transportes RRRR a LLLL.

7.- En relación a la cuenta arriendo de vehículos, si bien se acompañó en esta instancia el contrato marco de fecha 4 de enero de 2016, celebrado entre la reclamante y Transportes RRRR a LLLL, respecto de los cuatro vehículos que allí se singularizan, de propiedad de la arrendadora, en la cláusula segunda se señala de un modo general que se arriendan todos o algunos por el período que en cada caso se pacte; luego, en la cláusula tercera se expresa que el precio final del arriendo se determinar una vez que el arrendatario haya devuelto el vehículo de que se trata al arrendador y ser calculado considerando la tarifa del período, kilometraje, tarifa de seguro o garantía, montos de los impuestos que gravan el contrato, valor del combustible empleado, exceso de tiempo en la devolución, costos de reparación y recuperación; en las cláusulas cuarta y cuarta bis se precisan las tarifas por hora, día, semana y mes, lo cierto es que al no aportar antecedentes objetivos adicionales que complementen los datos del vehículo específico, tiempo, tarifa y obra o cometido para el cual fue utilizado no es posible determinar fehacientemente la realización del gasto y su carácter de necesario.

8.- En lo que se refiere a la cuenta de depreciación , en este grado jurisdiccional se volvieron a acompañar las facturas 370, 371, 372 y 373, ñ emitidas por YYYY, con fecha 29 de noviembre de 2016, por diversos conceptos relativos a la construcción del galpón 2, según dan cuenta sus glosas y las ordenes de compra 8217, 8206, 8191 y 8180, tanto el comprobante contable como el estado de cuenta del Banco Chile acreditan que el pago total de la suma de $151.345.104 se hizo el d a 31 de enero de 2017. Además, aportó en ambas instancias fotografías del galpón que demuestran su reconstrucción al 12 de abril de 2018 y con permiso municipal de edificación que data del 14 de marzo de 2013.

La prueba rendida en el presenta juicio permiten tener por acreditado que el Galpón 2 quedó deteriorado con ocasión del terremoto del 27 de febrero de 2010, a marzo de 2013 contaba con permiso municipal de edificación (ocho facturas datan de los a os 2011 y 2012) y que a abril de 2018 ya se encontraba completamente refaccionado. No obstante ello, no se acredité fehacientemente la poca en que comenzó a utilizarse el activo depreciado y el pago de las facturas antes aludidas se efectuó a fines de enero de 2017, o sea en un ejercicio comercial diverso. Todo ello justifica la conclusión relativa a la falta de acreditación fehaciente para el período 2016.

9.- Finalmente, en cuanto a la Resolución exenta 636, el reclamo se hizo consistir en la acreditación de la necesidad de los gastos cuestionados en las liquidaciones 268 y 269 y, como ello no aconteció, debe ser igualmente desestimada la apelación.

10.- El resto de las probanzas aportadas en esta instancia nada aportan y, en el caso, de la documentación contable y tributaria, para su correcto entendimiento y comprensión ameritaba un peritaje contable adicional que ilustrara al tribunal.

Por lo razonado y disposiciones legales citadas SE CONFIRMA, sin costas, en su parte apelada, la sentencia definitiva de once de marzo de 2020.

Regístrese y devuélvase con su custodia.

Redacción del Ministro Rodrigo Cerda San Martín.

Aunque concurrió a la vista y al acuerdo de la causa, no firma el ministro Rafael Leonidas Andrade Díaz, por estar haciendo uso de licencia médica.

N Tributario Y Aduanero-20-2020.