San Miguel, ocho de mayo de dos mil veinticuatro.

Vistos y teniendo además presente:

Primero: Que por sentencia de treinta y uno de octubre de dos mil veintitrés, recaída en los autos Rit xxxx del Tercer Tribunal Tributario Aduanero de la Región Metropolitana, se rechazó el reclamo de xxxx, sociedad del giro de su denominación, representada por don xxxx, en contra de las Liquidaciones Nºs 0000 y 0000 , emitidas el 29 de agosto de 2016 por la Dirección Regional Metropolitana Santiago Sur del Servicio de Impuestos Internos y, consecuencialmente, se confirmó tales liquidaciones por concepto de diferencia de Impuesto de Primera Categoría de la Ley sobre lmpuesto a la Renta, años tributarios 2013 y 2014, por un monto de $1.814.680.601.

Segundo: Que el reclamante xxxx en su escrito de apelación formuló una serie de objeciones a lo razonado y decidido en el fallo. Establece, por un lado, que el o los vicios de ilegalidad deben ser analizados al tenor de las liquidaciones reclamadas y de la normativa atingente a la materia; y, por el otro, que el fallo omite ponderar las alegaciones efectuadas por esa parte en el reclamo tributario, en relación con la forma y fondo de las liquidaciones. Precisa que la formalidad legal y material de la operación de enajenación del activo a favor de xxxx y xxxx se encuentra absolutamente consumada y ampliamente probada y reconocida por las partes. Existe un error de forma en la actuación del Servicio de Impuestos Internos al emplazar a sociedad xxxx (en adelante xxxx) como generador de renta de esta operación, cuando en realidad no lo ha hecho. Dice que esa parte ha acompañados en todas y cada una de las instancias pertinentes la prueba que acredita que es en el patrimonio del Fondo de xxxx en el cual se radicó el mayor valor en la enajenación de las acciones de xxxx( o xxxx), es decir, en un acto anterior a la transacción de venta del activo subyacente de xxxx a favor de las entidades extranjeras. De allí, las Liquidaciones N° 1.223 y 1.224 fueron emitidas contra xxxx, por concepto de mayor valor en la enajenación de las acciones de xxxx. Afirma que el Servicio de Impuestos Internos (SII) citó y liquidó a un contribuyente en cuyo patrimonio no se generó la renta que se pretende gravar al amparo del artículo 17 N°8 letra a) de la Ley de Impuesto a la Renta, y el Tribunal sin mediar análisis lo ha hecho propio en su fallo indicando que no ha existido un perjuicio para su representada, reiterando la enunciación vertida por el SII en las Liquidaciones. Advierte el Servicio que la relación de canje en la esta fusión entre xxxx y xxxx, “no cumple con la normativa que rige la materia”. Sin embargo, no especifica qué normativa fue incumplida, por lo que presume es el mismo Oficio Ordinario N°925, emitido por la entonces Superintendencia de Valores y Seguros y citado en las Liquidaciones; y los artículos 99 y 100 de la Ley 18.046 de Sociedades Anónimas, explicándose “únicamente porque los socios y el controlador de las mismas sociedades pertenecen al mismo grupo económico de la empresa, demostrando con ello, que el único objetivo de esta operación era que el FIP se hiciera partícipe de la mayoría de las acciones de xxxx, a través de la determinación de la relación de canje, en el cual no se consideraron los valores económicos de las sociedades”. Por lo tanto, y dado que el principal argumento de la sentencia recurrida recae en la valorización de las sociedades para los efectos del canje de sus acciones que sirve de respaldo para la realización de la fusión propia, solicita sea enmendada mediante la correcta aplicación de lo establecido en el artículo 26 del Código Tributario, en el sentido que esta operación se acogió el pie de la letra, a la jurisprudencia administrativa emitida por el SII (Oficio N° 407 del año 2008) y vigente e imperante al momento en que su representada realizo la operación, por lo que no le es posible al SII cobrar impuestos retroactivos, tal cual lo regula expresamente dicha norma. Asevera que la operación de fusión en comento no debió generar cuestionamiento alguno por parte del SII, específicamente: (i) Porque la ley y los pronunciamientos del SII vigentes a dicha fecha no exigen la existencia de una legítima razón de negocio en el contexto de las fusiones de sociedades (legítima razón exigida en las Liquidaciones reclamadas); (ii) Porque la Ley y los pronunciamientos del SII vigentes a dicha fecha inhiben y prohíben al SII de pronunciarse y/o tasar la relación de canje realizada entre los socios o accionistas de las sociedades participantes de la fusión (tasación e impugnación que practicó el SII en las Liquidaciones; y que el Tribunal practicó en la sentencia definitiva apelada); y, (iii) Porque la Ley y los pronunciamientos del SII vigentes a dicha fecha permiten a los contribuyentes escoger libremente el valor de las sociedades utilizado para realizar el canje de acciones, pudiendo expresamente utilizar valores tributarios de ambas empresas participantes de la fusión, tal cual se hizo en esta operación (valorización que impugnan las Liquidaciones y es impugnada también por el Tribunal en la sentencia recurrida). Reitera que teniendo en consideración el balance de xxxx acompañado en el reclamo tributario, les permite afirmar que el costo tributario de las 800.000 acciones en xxxx aumentan con ocasión del “goodwill” tributario generado en virtud del precio fijo pactado desde la cantidad de $429.840 a la suma de $7.598.720.000. Se debe dejar expresa constancia que xxxx pagó material y efectivamente como se ha comprobado por las acciones de la sociedad xxxx, sociedad que se disolvió. Por lo tanto, xxxx se encuentra enajenando un activo al mismo precio que efectivamente pagó por él, desconociendo la sentencia recurrida completamente dicha situación, lo que contradice uno de los elementos esenciales del impuesto a la renta en nuestra legislación, como lo es el hecho de que para que el impuesto proceda debe existir utilidad o renta, un hecho generador de riqueza que en este caso es inexistente. La distribución del goodwill tributario fue efectuado de acuerdo a los requisitos vigentes a la fecha de celebración delacto. De forma adicional, y para efectos de fortalecer la prueba de la efectividad del goodwill tributario generado, dicha parte solicitó como medio de prueba un informe de peritos, con el objeto de acreditar la verificación de los hechos consignados en el auto de prueba. Respecto de este punto, el Tribunal no se refirió en ocasión alguna al Informe Pericial Contable acompañado en autos rolante a Folio 462-581 (de la perito xxxx). Respecto de este Informe Pericial y el Informe emitido por xxxx, les llama poderosamente la atención que, habiendo acompañado esa parte oportunamente los antecedentes que el Perito y xxxx tuvieron a la vista para evacuar sus Informes, el Tribunal en lo considerativo de la sentencia no haya sino repetido las enunciaciones hechas por el SII en las Liquidaciones, y, a mayor abundamiento, sólo se refirió a la prueba aportada por estos documentos, una sola vez, en el considerando décimo segundo. Asevera que los preceptos legales transgredidos por el SII en la emisión de las Liquidaciones, y por el Tribunal en la dictación de la sentencia recurrida, serían en concepto del apelante: el artículo 2 N°1 de la LIR, en relación con el artículo 17 N°8 Letra a) de la LIR; el artículo 64 inciso cuarto del Código Tributario; el artículo 26 inciso primero del Código Tributario; el artículo 132 inciso décimo tercero del Código Tributario: el artículo décimo quinto transitorio de la Ley 20.780 “Anti-Elusión”, sólo aplicables a los actos realizados a partir de la entrada en vigencia de la Ley 20.780, esto es, desde septiembre del año 2015. Finalmente, los artículos 19 números 2, 3 y 20 de la Constitución Política de la República de Chile.

Tercero: Que el tribunal a quo en el motivo décimo de su sentencia ha señalado en lo que se refiere a una eventual objeción de forma, lo siguiente: “ f.-Por lo anterior, examinado el acto reclamado y al tenor de las disposiciones legales invocadas se concluye que esta no adolece de vicios que le resten validez a la misma, que a mayor abundamiento el artículo 3° de la Ley N° 19.880, dispone que no cualquier vicio del que pudiere adolecer un acto administrativo habilita para solicitar su invalidez, sino que ese vicio debe afectar a un requisito esencial del mismo y debe ocasionar un perjuicio real y efectivo al administrado. g.- Luego, el Servicio de Impuestos Internos actuó dentro del ámbito de sus funciones propias establecidas por ley y, el acto reclamado, se encuentra plenamente justificado al cumplir con todos los requisitos de forma y de fondo, sin que la reclamante aportara en esta instancia prueba alguna que le restara validez a la misma. Por otra parte, cabe revisar si la actuación practicada por el SII produjo algún perjuicio al contribuyente; al efecto, la Real Academia Española define, el vocablo “perjuicio”, como “Efecto de perjudicar”, es decir, “Ocasionar daño o menoscabo material o moral a alguien o algo’, lo que en el caso de marras no ocurrió, toda vez que pudo ejercer oportunamente su derecho a deducir reclamo en contra de las liquidaciones emitidas por el Servicio de Impuestos Internos; razones por las cuales solo cabe desestimar la pretensión de la reclamante a este respecto”. En cuanto al fondo de la controversia, se indicó en el basamento undécimo que: “ d) Que, además, para efectos de determinar el costo de las acciones enajenadas se debe analizar una serie de operaciones acaecidas en un lapso menor a 3 meses en que las acciones de xxxxx, pasó de tener un valor contable o costo tributario de $400.000.- a $7.598.720.000.- e) Que, de los antecedentes revisados se desprende que el aumento sustancial del valor de activo señalado se produjo realizando en primer término, una fusión entre dos empresas del grupo, una de ellas constituida pocos días antes, de manera tal que mediante el canje de acciones la mayor parte de las acciones de xxxx y con ella de xxxx, pasaran a ser mayoritariamente, de un Fondo de Inversión Privado del grupo, canje que además no cumple con la normativa que rige la materia. f)Que se constata también que con fecha 06.12.2012 la reclamante de autos, constituida pocos días antes y cuyo capital ascendía solo a $1.000.000.-, compra al FIP, por la suma de $7.899.606.980.- el total de las acciones de VICSA, cuyo único activo no monetario eran las acciones VICSA SAFETY S.A., (con un valor de $429.840.-) generando con ello que el mayor valor por $7.598.720.000.- lo soportara el FIP cuyas utilidades o beneficios no se encuentran grabados con el Impuesto de Primera Categoría, g) Se genera además con la operación antedicha que el costo de las acciones a enajenar a las sociedades no relacionadas pase en forma artificial a ser prácticamente igual al precio de venta, evitando con ello que el mayor valor fuera afectado con el general o impuesto único de primera categoría establecido en el artículo 17 N° 8 de la L.I.R. h) Por último, la referida operación produce un Goodwill, ya que el precio pagado por la reclamante al FIP es muy superior a los activos que se adquirieron compuestos por un depósito a plazo por $300.000.000.- y las acciones xxxx, de manera que se le imputan a estas acciones la diferencia, lo que además permite al grupo xxxx cumplir con la condición establecida para efectos de que operara el precio adicional acordado, todo ello sin que además a la fecha de la operación se acreditara ningún flujo entre las diversas operaciones que se realizaron en forma previa a la venta final con el tercero adquirente. i) Que, si bien se acompañaron ciertos antecedentes que dan cuenta de la existencia de flujos de dinero entre las diversas sociedades del Grupo xxxx, todos ellos son posteriores a la operación cuestionada, sin que ello de ninguna manera desvirtúe la circunstancia que mediante simples operaciones formales, constituyendo, fusionando y vendiéndose acciones entre las mismas empresas del Grupo empresarial, en un lapso de cuatro meses, se haya aumentado un costo tributario a fin de evitar el pago del impuesto que le hubiera afectado al grupo empresarial por la venta de xxxx a las empresas no relacionadas, generando además un activo para la empresa adquirente que le permitiría rebajar su carga impositiva por largo tiempo o incluso obtener devoluciones de impuesto en directo desmedro del erario fiscal. j) Que, en síntesis, la empresa reclamante no pudo probar que la reorganización aducida tenga otra justificación que la de evitar el pago del impuesto que en estricto rigor debió soportar producto de la enorme utilidad generada con la venta de la sociedad a los terceros no relacionados adquirentes, sin que ello signifique que se haya desconocido la autonomía de la voluntad de las empresas para organizarse, sino que lo cuestionado en la especie fue el aspecto tributario, dado el aumento artificioso del costo de las acciones mediante operaciones entre empresas relacionadas y que motiva el cuestionamiento formulado por el S.I.I”. (…) “l) Que asimismo, con los documentos previamente analizados, se ha podido constatar que el tercero adquirente impuso, previo a la adquisición de las acciones, una serie de condiciones que harían merecedora a la vendedora de un precio adicional, entre los que se encuentra que los activos adquiridos aumentaran su valor neto estimado, lo que se logró mediante la generación del Goodwill, previamente analizado. En este punto llama poderosamente la atención que la reclamante se haya permitido generar en calidad de activo un Goodwill, en forma planificada y que permitirá a la compradora rebajar su carga impositiva probablemente durante un largo tiempo. m) En consecuencia, la prueba producida no logra desvirtuar los fundamentos de la liquidación reclamada, de manera de demostrar: a) la procedencia y legitimidad del costo imputado al valor de las acciones al momento de la venta; b) la procedencia del goodwill generado respecto al cual no se acreditado la satisfacción de los requisitos que la ley establece para que se considere tributariamente aceptable; teniendo presente, además, que para su generación se vulneraron normas de la Ley N° 18.046 artículos 99 y 100 que obliga a que el canje de las acciones se produzca en base al valor real de los activos de manera de que los accionistas de las sociedades fusionadas no se vean afectados; sin que haya sido suficientemente acreditado por la reclamante otro objetivo o propósito que eludir o rebajar su carga tributaria, mediante la celebración de una serie de operaciones a fin de crear un costo ficto. Que lo señalado solo permite concluir que la reorganización empresarial llevada a cabo por la reclamante no obedece a una razón suficiente que la justifique desde un punto de vista tributario, apareciendo que lo buscado a través de las diversas operaciones del grupo en forma previa a la venta de las acciones fue evitar el pago del impuesto, de modo tal que corresponde rechazar el reclamo en relación a la presente partida y confirmar en dicho punto a la Liquidación reclamada”.

Cuarto: Que el fallo, asimismo, en el considerando duodécimo, respecto a la “Efectividad de haberse pagado por los terceros adquirente de las acciones de xxxx o xxxx el precio adicional pactado. Antecedentes de hecho y circunstancia que lo acrediten.”, señala que el contribuyente negó en su oportunidad que se le hubiera pagado en calidad de precio adicional la suma de $1.390.788.000.-, sin embargo de la cartola presentada ente el S.I.I. se constató que dicho precio adicional si fue pagado, durante el año 2013, por la suma de USD $2.800.000.-, equivalente a $1.435.280.000.-.- declarándose el AT 2014 solo por la suma de $42.601.440.-, por lo que desprende que la cifra señalada efectivamente fue percibida por la reclamante con fecha 25.07.2013.- lo que consta de los registros contables, cartolas e informes periciales que obran en el proceso. De esta manera, se tiene por acreditado que existió una subdeclaración de ingresos respecto al AT 2014 por la suma de $1.392.678.560, por lo que corresponde rechazar el reclamo en relación a esta partida y confirmar en dicho punto a la Liquidación reclamada. También la sentenciadora en el basamento décimo tercero explicita con respecto a lo relativo al artículo 26 del Código Tributario, y a los Oficios Nos 407 y 857 de 2008, que dicha disposición legal, que se refiere a la buena fe en materia tributaria, y que el Oficio N°857, de 2008, como el oficio N° 407 de 2008, aluden a la facultad de tasación que puede ejercer el S.I.I. respecto a ciertas operaciones cuyo precio de venta es notoriamente inferior al corriente en plaza, todo lo cual se encuentra regulado en el artículo 64 del Código Tributario. Considera, entonces la sentencia, de que no se ha efectuado tasación alguna ni ha ejercido la facultad señalada en dicho precepto, de modo tal que se advierte que los referidos oficios a los que la reclamante se asila en nada dicen relación con la materia debatida en autos.

Quinto: Que, como se observa por esta Corte de lo anotado y al tenor de las circunstancias de hecho acreditadas, el Servicio de Impuestos Internos (SII) detectó -al analizar una serie de operaciones acaecidas en un lapso menor a 4 meses- que las acciones de xxxx o xxxx pasaron de tener un valor contable o costo tributario de $400.000 a $7.598.720.000. Por lo que la reclamante Sociedad de Inversiones Los Robles S.A. debía justificar el mayor valor obtenido en la enajenación de acciones de la empresa xxxx, que no fue informado en el Recuadro N°5, del reverso del Formulario 22 “Enajenación de Acciones y/o Cuotas de Fondos Mutuos y/o Inversión, años comerciales 2012 y 2013”. Lo anterior motivó que mediante Citación N°158 de fecha 29.04.2016, se le requiriera a la reclamante una serie de documentos necesarios para rectificar, aclarar, ampliar o confirmar las partidas observadas. Del análisis de la documentación aportada, la respuesta efectuada por la reclamante y de los cruces de información efectuados por el SII, se pudo establecer que la reclamante no tributo en el AT 2014, la suma de $1.392.678.560.-, ni aportó en la instancia administrativa prueba suficiente tendiente a comprobar la correcta determinación de su Declaración de Impuesto a la Renta. Todo lo anterior motivó que el Servicio de Impuestos Internos emitiera las Liquidaciones Nºs 1223 y 1224, de fecha 29.10.2016, reclamadas en autos.

Sexto: Que frente a tales circunstancias, entonces, lleva razón la sentenciadora de primer grado, entendiendo que mediante simples operaciones formales, constituyendo, fusionando y vendiéndose acciones entre las mismas empresas del grupo empresarial, en un lapso de tres o cuatro meses, se haya aumentado un costo tributario a fin de evitar el pago del impuesto que le hubiera afectado al grupo empresarial por la venta de acciones de xxxx a las empresas no relacionadas, generando además un activo para la empresa que le permitiría rebajar su carga impositiva por largo tiempo o incluso obtener devoluciones de impuesto en directo desmedro del erario fiscal. De allí que la empresa reclamante no pudo probar que la reorganización aducida tuviera otra justificación que la de evitar el pago del impuesto que en estricto rigor debió soportar producto de la enorme utilidad generada con la venta a los terceros no relacionados adquirentes. En esta visión sistemática y progresiva cobran especial relevancia tres eventos, acreditados con la documental anexada a los autos y en los informes periciales contables, tanto el elaborado por: xxxx, Perito Contable, como de xxxx, -que se aprecian en conformidad a la ley- sucesos que inciden justificadamente en la conceptualización que efectúa el Servicio de Internos y es convalidada por el fallo: Primer evento: La oferta que el Holding o Grupo xxxx recibió en junio de 2012 desde el Holding xxxx, controladores de xxxx, suscribiéndose una carta de compromiso el 29 de junio de 2012, donde este último grupo manifestó interés en comprar todas (100%) las acciones de xxxx en un precio de más de 19 mil millones de pesos de la época (se hace también referencia en la hoja 4 de las Liquidaciones cuestionadas). Ello, toda vez que se había constituido en septiembre de 2008 la empresa xxxx o xxxx con un capital inicial de $ 400.000, cuyos seis socios eran participantes del Grupo xxxx, siendo el único activo de la sociedad 800.000 acciones de xxxx, equivalentes al 40% de participación en esta última empresa. La oferta del Grupo xxxx representaba entonces para xxxx Inversiones dueña entonces de 800.000 acciones equivalentes al 40% indicado, un monto aproximado de 8.000 millones de pesos en ese momento. Segundo evento: Se creó el 30 de octubre de 2012 la empresa xxxx con un capital de $ 1.000.000 por el mismo grupo de socios de xxxx y el 6 de diciembre de 2012 la sociedad xxxx adquirió la totalidad de acciones de xxxx, con lo que fusionó a esta por absorción, con disolución de xxxx. Al momento de la fusión, xxxx tenía un capital social de 10.400.000 acciones (entre ellas valoradas las 800.000- acciones de xxxx). De tal modo que consecuencialmente xxxx adquirió las 800.000 acciones (de xxx) que eran hasta entonces de dominio de xxxx, con un valor contable de $429.840. Tercer evento: El 21 de diciembre de 2012 la xxxx vendió, cedió y transfirió las 800.000 acciones de xxxx al Grupo xxxx a través de la empresa xxxx Limitada y xxxx, por casi 8 mil millones de pesos, casi idéntica suma ofrecida por el Grupo xxxx el 26 de junio de 2012 (en USD $16.616.554,60, los cuales equivalen a $7.893.195.006.).

Séptimo: Que, frente a tal escenario, la manera en que se abordan estas operaciones financieras, tanto en las actuaciones del Servicio de Impuestos Internos, como en lo razonado en la sentencia ahora objetada, lo cierto es aparece que la reorganización empresarial que realizó la reclamante no obedece a una legítima razón de negocios que le justifique, sino al objetivo de evitar el pago de un impuesto, como se ha evidenciado. En esa dirección resulta correcto el análisis tributario. Por lo demás se trata de un ejercicio ya legitimado en la jurisprudencia, como se desprende de lo consignado en el motivo décimo cuarto de la sentencia dictada por la I. Corte de Apelaciones de Arica el 6 de junio de 2012 en los autos rol N° 3-2012, Tributario, que fuera ratificada por la Excma. Corte Suprema en la causa rol N° 5118-12, aludiendo a: “(…) aquello que la jurisprudencia anglosajona denomina “business purpose test”, esto es, la planificación es aceptable en la medida que tenga un propósito comercial o económico diferente que el solo objetivo de evitar un impuesto y, en consecuencia, lo actuado ha sido derechamente con el objeto de evitar el pago de impuestos, configurándose en los hechos una duplicidad de costos que la misma ha volcado en su declaración de impuestos,(...)”

Octavo: Que en lo que concierne al peritaje contable denominado “Informe de Revisión, Análisis y Resultados”, Elaborado por: xxxx, Perito Contable, igualmente su valoración genérica en conformidad a las reglas legales atingentes es acertada, en cuanto no logra contradecir el fundamento de las Liquidaciones cuestionadas. El fallo alude a que toda la prueba producida no logra desvirtuar los fundamentos de la liquidación reclamada, de manera de demostrar: a) la procedencia y legitimidad del costo imputado al valor de las acciones al momento de la venta; b) la procedencia del goodwill generado respecto al cual no se acreditado la satisfacción de los requisitos que la ley establece para que se considere tributariamente aceptable. Y, asimismo, que si bien se acompañaron ciertos antecedentes que dan cuenta de la existencia de flujos de dinero entre las diversas sociedades del Grupo xxxx, todos ellos son posteriores a la operación cuestionada, sin que de ninguna manera desvirtúe la circunstancia que mediante simples operaciones formales, constituyendo, fusionando y vendiéndose acciones entre las mismas empresas del Grupo empresarial, en un lapso de cuatro meses, se haya aumentado un costo tributario a fin de evitar el pago del impuesto. Lo mismo acontece con el Informe emitido por xxx, y que se adjuntara a los autos. En efecto, ello puede observarse de la simple lectura del contenido de los informes periciales ya aludidos, y de los flujos de las operaciones de inversión que se colacionan.

Noveno: Que, en conclusión, y según las normas atingentes correspondía que el Servicio de Impuestos Internos emitiera las Liquidaciones materia del reproche, y con ello se rechazara por el tribunal a quo el reclamo formulado, lo que ratificará esta Corte. Y visto, asimismo, lo prevenido en el D.L. 824 de 1974, y artículos 143 y 148 del Código Tributario:

Se confirma la sentencia de treinta y uno de octubre de dos mil veintitrés, recaída en los autos Rit GR-17-00315-2016 del Tercer Tribunal Tributario Aduanero de la Región Metropolitana, sin costas por haber tenido el reclamante motivos plausibles para litigar. Pronunciada por la Segunda Sala de la Corte de Apelaciones de San Miguel, integrada por los ministros señor Roberto Ignacio Contreras Olivares, señora Liliana Mera Muñoz y abogado integrante señora Florina Ivonne Bueno Moraga. Se deja constancia que no firma la abogado integrante señor Bueno, no obstante haber concurrido a la vista de la causa y posterior acuerdo del fallo, por estar ausente.