Estudio Carey Limitada con SII
Rechazo de apelación de contribuyente contra sentencia que confirmó parcialmente negativa de devolución de impuestos por año 2012. Controvertía sobre deducción de gastos por depreciación de activos fijos que contenían cuota de goodwill originado en fusión, por falta de acreditación de facturas de adquisición.
No Ha LugarPérdida de arrastre - Goodwill - Gastos por depreciación de activo fijo - Carga de la prueba
Análisis del SII
La Corte de Apelaciones de Santiago rechazó el recurso de apelación impetrado por la contribuyente en contra de la sentencia emitida por el Cuarto Tribunal Tributario y Aduanero de la Región Metropolitana que confirmó en parte una Resolución dictada por la XV Dirección Regional Metropolitana Santiago Oriente que había negado lugar a la devolución de impuestos solicitada en la declaración de Impuesto a la Renta del Año Tributario 2012. La recurrente arguyó que la sentencia impugnada rechazó erróneamente la deducción como gasto de la cuota de depreciación del activo fijo, teniendo como fundamento únicamente que no contaba con las facturas o boletas emitidas por la sociedad absorbida por la compra de los activos. Agregó, que por una parte el Tribunal validó la determinación del Capital Propio Tributario y, por otra parte, rechazó su deducción como gasto por no contarse con el respaldo suficiente, específicamente las facturas de todos los activos. Lo anterior, constituía, asimismo, una vulneración a las normas sobre valoración de la prueba establecidas en el artículo 132 del Código Tributario. Además, la contribuyente indicó que la actuación del Servicio de Impuestos Internos se había efectuado con infracción a las normas relativas a la caducidad de la acción fiscalizadora contenidas en el artículo 59 del Código Tributario.
La Corte de Apelaciones señaló que las alegaciones respecto de la caducidad y otras faltas en el procedimiento administrativo no lograban desvirtuar lo razonado por el Tribunal a quo, de manera que desde ya serían desechadas atendidas las facultades fiscalizadoras del Servicio. En cuanto al fondo, la Magistratura arguyó que, como consecuencia de la fusión producida en diciembre de 2009 entre la contribuyente y otra sociedad, se generó un gasto para la reclamante en los Años Tributarios 2010 y siguientes, derivado de la depreciación de los activos recibidos de la entidad fusionada, de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 31 N° 5 de la Ley sobre Impuesto a la Renta. Agregó, que esta pérdida se arrastró hasta el año 2012, registrándose como ”pérdida de ejercicios anteriores”. Luego, el Tribunal de Alzada señaló que, a la época de la fusión, el goodwill no se encontraba regulado por la ley, por lo que debía sujetarse a las instrucciones impartidas por el Ente Fiscal en el sentido de distribuirse íntegramente, en forma proporcional entre todos los activos no monetarios traspasados desde la sociedad absorbida a la sociedad absorbente producto de la fusión. Los Sentenciadores señalaron que de los antecedentes presentados por la reclamante aparecía que ésta tenía activos fijos no monetarios al momento de la fusión, por lo que distribuyó el goodwill en todos los activos fijos recibidos de la fusionada para ser deducido conjuntamente con la depreciación anual, cumpliendo las instrucciones del Órgano Fiscalizador. Según la Magistratura, no obstante lo anterior, ello no eximía a la reclamante de acreditar el cumplimiento de todos los requisitos del gasto exigidos por el artículo 31 de la ley del ramo vigente para proceder a su deducción como gasto de una cuota anual de depreciación por los bienes físicos de su activo fijo. A continuación, la Corte arguyó que para deducir como gasto la depreciación de un bien del activo fijo era forzoso acreditar la propiedad sobre el mismo, su identidad, características, vida útil, monto, fecha de adquisición y por supuesto, que fuera necesario para producir la renta, lo que implicaba acompañar la factura de compra propia o de la empresa absorbida, como en este caso. La Magistratura agregó que, si bien se acreditó el goodwill y su correcta distribución, la depreciación operaba de manera independiente y esto era lo que debía acreditarse para poder determinar la fecha de adquisición y la vida útil de los bienes, debiendo haberse allegado al menos al proceso el respectivo informe pericial utilizado para estos casos. Asimismo, señaló que, al revisar la escritura de fusión, se pudo constatar que la misma no tenía ningún anexo que diera cuenta que activo se estaba transfiriendo, por lo que tampoco podía corroborarse su valor tributario al momento de la fusión. La Corte de Apelaciones concluyó que, en definitiva, al no haberse proporcionado los documentos tributarios ni la escritura de fusión con su respectivo anexo, que respaldara el costo del activo fijo que posteriormente se depreció, no había resultado posible verificar la correcta determinación del gasto por depreciación rebajado por la contribuyente en la determinación de su resultado tributario para los Años Tributarios 2010 y 2011. Ello, pues no fue posible verificar la fecha de adquisición del activo y la vida útil del bien, la corrección monetaria y la depreciación aplicada al activo, sin que existiere certeza del valor sobre el cual fue asignado el goodwill .
Fuente: ACJ (SII)La misma causa en primera instancia
Estudio Carey Limitada con Servicio Impuestos Internos Oriente
Reclamo contra resolución del SII que rechazó pérdida tributaria de arrastre derivada de goodwill generado en fusión, por falta de documentación de respaldo. Se acoge parcialmente por error de cálculo en corrección monetaria.
Texto de la sentencia
C.A. de Santiago
Santiago, a veinticuatro de enero de dos mil veinticuatro.
Visto y teniendo presente:
1°) Que en estos autos provenientes del Cuarto Tribunal Tributario y Aduanero, apela la parte reclamante EC Limitada contra la sentencia que acogió parcialmente su petición de dejar sin efecto la Resolución Exenta Nro. 0000 , de 27 de agosto de 2015, que en el marco de su declaración de impuesto a la renta por el A T 2012, modificó la pérdida de arrastre declarada por la actora rebajándola, por estimar que aquél no aportó todas las facturas de adquisición de los activos fijos en los que se distribuyó el goodwill , resultando no acreditado el gasto por depreciación.
As í, dicho fallo accedió únicamente a que se corrigiera un error de cálculo al no aplicarse la corrección monetaria a la pérdida tributaria de arrastre determinada en el año tributario 2011, a utilizar en el año tributario 2012 por $1.827.243.404, correspond iendo entonces, modificar la pérdida tributaria determinada por el acto reclamado $1.533.787.142.
2°) Que es conveniente dejar despejado desde ya que las alegaciones respecto de la caducidad y otras faltas en el procedimiento administrativo, no logran desv irtuar lo que se ha razonado por el tribunal a quo de manera que desde ya serán desechadas, atendidas las facultades fiscalizadoras del Servicio de Impuestos Internos.
3°) Que respecto del fondo, el contribuyente sostuvo que esta pérdida se originó princip almente en el año comercial 2010, con motivo de la depreciación de los activos fijos que contenían una cuota del goodwill generado en la fusión de AHC en EC , sumado a la pérdida en la subasta de parte de estos activos no monetarios.
Dicha pérdida de arrastre estaba integrada por la depreciación de activo fijo en la suma de $2.227.218.132 y por una pérdida por venta de activos fijos por la suma de $1.955.108.114, ítem este último generado en el año 2011 que no fue objetado por el Servic io ya que la resolución reclamada sólo rechazó la deducción del gasto tributario por depreciación de algunos activos fijos recibidos de la fusión, por no haber podido verificar la correcta determinación de su vida útil, su monto y fecha de adquisición.
4°) Que la fusión por absorción de AHC en EC se produjo en diciembre de 2009, reuniéndose todas las acciones de la primera en manos de la segunda. Y el goodwill tributario, generado por la diferencia entre el valor de la inversión efectuad a por EC en AHC y el capital propio tributario de esta última a la fecha de la fusión, por un monto de $4.517.371.263, fue distribuido en el activo no monetario de acuerdo a las instrucciones impartidas por el Servicio de Impuestos Inte rnos. Se generó de este modo el gasto para el reclamante en los años tributarios 2010 y siguientes, derivado de la depreciación de los activos recibidos de Asesorías HC, según lo autoriza el artículo 31 Nro.5 de la Ley de Impuesto a la Renta.
5°) Que la pérdida para el año tributario 2010 se produjo, particularmente, por el gasto por depreciación de activo físico, incluyendo aquel recibido de AHC por el mes de diciembre de 2009, por un monto total de $-112.434. 756, el cual estuvo compuesto: a) $1 10.975.565 por depreciación tributaria de activo fijo por fusión; y, b) $1.459.191 por depreciación tributaria de activo fijo. Y en el año tributario 2011 por un monto de $-3.892.550.462, deglosado en: a) $-2.227.218.732 por depreciación tributaria del act ivo físico de EC , propio y recibido, y, ii ) $-1.955.108.114 de pérdida tributaria en enajenación de parte del activo físico recibido de Asesorías HC.
En resumen, de acuerdo a lo dispuesto por el artículo 31 Nro.3 de la Ley de la Renta, la pérdid a tributaria generada por EC en los años tributarios 2010 y 2011, se arrastró hasta el 2012, registrándose en este último año un gasto por pérdida de ejercicios ascendente a $-
4.044.359.930.
6°) Que a la época de la fusión el tratamiento tribut ario aplicable al goodwill no se encontraba regulado en la ley, por lo que éste debía sujetarse a las instrucciones impartidas por el Servicio de Impuestos Internos en el sentido de distribuirlo íntegramente, en forma proporcional, entre todos los activos no monetarios traspasados de la sociedad absorbida a la sociedad absorbente producto de la fusión. Como quedaba entonces sujeto al tratamiento tributario aplicable al activo al cual accedía, la parte adscrita a los bienes físicos del activo inmovilizado de la sociedad absorbente podía ser depreciada en el número años de vida útil del activo. Pero si no existían activos no monetarios en la sociedad absorbida en los que distribuir el goodwill , debía cargarse a resultado o amortizarse en un lapso de 6 años.
7° ) Que de los antecedentes suministrados por la reclamante, aparece que en la especie ésta tenía activos fijos no monetarios al momento de la fusión, por lo que procedió a distribuir el goodwill en todos los activos fijos recibidos de AHC S.A., par a ser deducido conjuntamente con la depreciación anual, cumpliendo las instrucciones del regulador, y así lo reconoce la resolución impugnada.
El problema surge porque ello no le eximía de acreditar el cumplimiento de todos los requisitos del gasto por de preciación que exigía el artículo 31 de la Ley sobre Impuesto a la Renta vigente, es decir, la deducción como gasto de una cuota anual de depreciación por los bienes físicos del activo fijo de los contribuyentes.
8°) Que, en efecto, dicha disposición presc ribía en lo pertinente que “(l)a renta líquida de las personas referidas en el artículo anterior se determinará deduciendo de la renta bruta todos los gastos necesarios para producirla que no hayan sido rebajados en virtud del artículo 30, pagados o adeuda dos, durante el ejercicio comercial correspondiente, siempre que se acrediten o justifiquen en forma fehaciente ante el Servicio (…) especialmente procederá la deducción de los siguientes gastos, en cuanto se relacionen con el giro del negocio: 5°.- Una cu ota anual de depreciación por los bienes físicos del activo inmovilizado a contar de su utilización en la empresa, calculada sobre el valor neto de los bienes a la fecha del balance respectivo, una vez efectuada la revalorización obligatoria que dispone el artículo 41. El porcentaje o cuota correspondiente al período de depreciación dirá relación con los años de vida útil que mediante normas generales fije la Dirección y operará sobre el valor neto total del bien”.
9°) Que se advierte entonces que para dedu cir como gasto la depreciación de un bien del activo fijo, era forzoso acreditar la propiedad del contribuyente sobre el mismo, su identidad y características, vida útil vigente, monto, fecha de adquisición y, por supuesto, que fuere necesario para produci r renta afecta al Impuesto de Primera Categoría. Lo que implicaba aportar la factura de compra sea propia o en este caso de la empresa absorbida, escritura o informe pericial.
10°) Que de los antecedentes acompañados efectivamente se acredita el goodwill y como fue distribuido proporcionalmente, sin embargo, la depreciación opera de manera independiente y esto es lo que debió acreditar el contribuyente. Así las cosas, no es efectivo -como se alega en la apelación- que se le esté solicitando acreditar con facturas de terceros las operaciones de la fusión y traspaso de activos, sino los antecedentes usuales que permiten determinar la fecha de adquisición y la vida útil de los bienes, de biendo al menos haber allegado el respectivo informe pericial utilizado para estos casos.
11°) Que, en todo caso, si se revisa la escritura de fusión de 17 de diciembre de 2009, puede observarse que ésta no tiene ningún anexo que dé cuenta de qué activos se están transfiriendo, por lo que tampoco podía corroborarse su valor tributario al momento de la fusión. Lo único que aporta el reclamante es un cuadro de activo fijo de los años tributarios 2010 y 2011, que indica fecha de adquisición, nombre del bien, valor histórico, revalorización, valor histórico actualizado, depreciación acumulada, depreciación acumulada actualizada, valor a depreciar, vida útil, remanente vida útil, depreciación del ejercicio, valor libro y depreciación acumulada anual, confecciona do por el mismo pero sin respaldo; y si bien en éste aparecen 75 activos fijos, hay sólo 15 facturas que acreditan solamente el costo de adquisición, debiendo restarse en todo caso uno de ellos que no forma parte del activo fijo que se traspasó a EC , con motivo de la fusión, por lo tanto, sólo acredita 14 activos, faltando los restantes 61 activos.
12°) Que a más abundamiento, el mismo contribuyente en su respuesta a la citación dijo que “(a)tendido que han pasado más de 6 años desde la fec ha de adquisición de los referidos activos, lamentablemente no se cuenta con la totalidad de las facturas de compra. En todo caso, cabe señalar que en el evento que a juicio de este Servicio no sea posible determinar el costo tributario de los activos medi ante la información contenida en los libros de contabilidad, la consecuencia necesaria sería la distribución del Goodwill en el activo no monetario de AHC cuyo costo tributario ha sido efectivamente acreditado mediante las facturas respectivas”. E s decir, asumió que el goodwill debía ser asignado a todos los activos no monetarios recibidos de la sociedad absorbida, independientemente de si el contribuyente tiene o no el respaldo del costo tributario de éstos. Por ello, aportó además un pendrive, co n un archivo en excel denominado “Escenario alternativo- Distribución GW en 14 activos fijos”, el cual presenta la nueva distribución del goodwill desde el AT 2010 al
AT 2017, considerando los 14 activos acreditados.
13°) Que, en defintiva , al no proporci onar los documentos tributarios, ni la escritura de fusión con su respectivo anexo, que respaldara el costo del activo fijo que posteriormente depreció, no resultaba posible verificar la correcta determinación del gasto por depreciación rebajado por el con tribuyente en la determinación de su resultado tributario, correspondiente a los años tributarios 2010 y 2011, pues no fue posible verificar la fecha de adquisición del activo y su vida útil del bien, la corrección monetaria y la depreciación aplicada al a ctivo, sin que existiere certeza del valor sobre el cual fue asignado el goodwill .
En consecuencia y visto además lo dispuesto en los artículos 140 y siguientes del Código Tributario, se confirma la sentencia apelada de veinte de abril de dos mil veintitré s, dictada por el Cuarto Tribunal Tributario y Aduanero de Santiago, en los autos RUC-15-9-0001734-8, RIT GR-1800175-2015.
Redactó la ministra (S) señora Poza.
Regístrese y comuníquese.
Rol Tributario N°158-2023.-