C.A. de Santiago

Santiago, veintitrés de enero de dos mil veintitrés.

Vistos:

En estos autos RIT GR- 15-00085-2018, RUC N° 18-9-0000691-4, del Primer Tribunal Tributario y Aduanero de Santiago sobre reclamo tributario caratulados “SIO LTDA. con SII, Dirección Regional Santiago Oriente”, por sentencia definitiva de primera instancia se acogió parcialmente el reclamo “impugnándose aquellas partidas de las liquidaciones X a XX, de fecha 12 de enero de 2018 (…) que digan relación con la “tasación” efectuada en contra del contribuyente en virtud del artículo 35 de la Ley de Impuestos a la Renta (…), declarándose nula dicha actuación en virtud de lo dispuesto en el numeral 8° del artículo 1° de la Ley N° 20.322 (…) manteniéndose vigentes en lo restante.”

En contra de esta decisión la parte reclamada ha deducido recursos de casación en la forma y apelación y el reclamado Servicio de Impuestos Internos interpuso recurso de apelación.

Se ordenó traer los autos en relación.

Considerando:

I.- En cuanto al recurso de casación en la forma:

Primero: Que el recurso de casación en la forma interpuesto por la contribuyente SIO LTDA. se funda en la causal del N° 5 del artículo 768 del Código de Procedimiento Civil, en relación con el N° 6 del artículo 170 del mismo cuerpo legal.

Argumenta la recurrente que en el reclamo se efectuaron dos alegaciones principales: por un lado, la nulidad del acto administrativo tributario y por otro, la improcedencia de los cobros por IVA e Impuesto Único del artículo 21 de la Ley de Impuesto a la Renta, sin que exista pronunciamiento respecto de esta última. Alega que su parte acompañó más de veinte cajas con documentación que no fue verificada ni ponderada en el fallo, sino que simplemente éste descarta la viabilidad de la alegación de manera infundada, lo cual es incongruente con el segundo punto de prueba fijado por el Tribunal, todo lo cual, en su concepto, hace necesario que un juez no inhabilitado revise esa documentación y determine si son o no procedentes los cobros por impuesto al valor agregado realizado por el ente fiscal, cuestión que no fue resuelta y hace procedente el recurso.

Segundo: Que el proceso en que incide el presente recurso de casación se inició por reclamo de 6 de septiembre de 2018, fecha en la que se encontraba vigente el antiguo texto del artículo 140 del Código Tributario. Este precepto disponía que en contra de la sentencia de primera instancia no procedería el recurso de casación en la forma ni su anulación de oficio, agregando que los vicios en que se hubiere incurrido deberían ser corregidos por el Tribunal de Apelaciones que corresponda.

Pues bien, la ley que reformó esta norma y permitió la interposición del recurso de casación en la forma contra los fallos de primer grado pronunciados por los Tribunales Tributarios y Aduaneros fue la Ley N° 21.210 -artículo primero N° 46-, que en su artículo cuarto transitorio dispone que las modificaciones incorporadas por el artículo primero de la ley a lo prescrito, entre otros, en el artículo 140 del Código Tributario, solo serán aplicables a los juicios que se inicien con posterioridad a su entrada en vigencia. De acuerdo al artículo primero transitorio, las modificaciones establecidas en esta ley que no tengan una fecha especial de vigencia, regirán a contar del primer día del mes siguiente de su publicación en el Diario Oficial, hecho este último que tuvo lugar 24 de febrero de 2020.

Como es posible advertir, el presente litigio se rige por el texto del artículo 140 del Código Tributario vigente antes de la reforma de la Ley N° 21.210, que no contempla la posibilidad de deducir recurso de casación en la forma contra el fallo de primer grado, de manera tal que el interpuesto por la contribuyente deberá ser desestimado por resultar inadmisible, sin perjuicio de la facultad de la Corte de corregir los vicios en que eventualmente se hubiere incurrido.

II.- En cuanto a los recursos de apelación:

Se reproduce la sentencia de primera instancia, con excepción de los fundamentos Quincuagésimo Tercero a Quincuagésimo Quinto y Quincuagésimo Séptimo a Sextagésimo (sic) Noveno, que se eliminan.

Y se tiene en su lugar presente:

Tercero: Que en el recurso de apelación de la parte reclamante se indica, en relación a los vicios de nulidad que afectan a las liquidaciones de IVA o las razones para dejarlas sin efecto, que en ellas no existe el más mínimo desarrollo o explicación sobre mecánica de cálculo. Reprocha el recurrente que el solo hecho de indicar una cifra, sin los necesarios fundamentos, dentro de los cuales se encuentre precisamente la mecánica de cálculo (que permite llegar a la cifra que se liquida), se asemeja más a una orden de pago (giro), que a una determinación (liquidación) de impuestos, que es precisamente lo que ha ocurrido en el presente caso. Añade luego que la liquidación reclamada no cumple de forma alguna con las propias instrucciones emanadas del Servicio de Impuestos Internos, el que infundada y antijurídicamente elaboró una teoría para sustraerse del marco regulatorio de la Ley N° 18.320, practicando además unas evidentemente defectuosas liquidaciones de impuestos, lo que atenta contra la debida fundamentación de un acto administrativo tan trascendente como una liquidación.

Cuarto: Que como es posible advertir de la breve síntesis del recurso, en éste el reproche se dirige contra la liquidación reclamada y no contra el fallo de primera instancia en la parte que decide desestimar el reclamo dirigido contra la liquidación.

Pues bien, el recurso de apelación es un medio de impugnación procesal de resoluciones judiciales y evidentemente los reproches que en él se contengan, que se materializan en los fundamentos de hecho y de derecho que la ley le exige expresar en el escrito en que se deduce, deben dirigirse precisamente contra la resolución impugnada. En este entendido, el recurso del caso de la especie carece, en rigor, de fundamentos de hecho y de derecho que le sirvan de sustento, pues en parte alguna se ataca la resolución judicial contra la que en teoría se dirige.

Sin perjuicio de la conclusión anterior, que resulta bastante para desestimar la apelación deducida, lo cierto es que las razones que tuvo en consideración el sentenciador de primera instancia para desestimar el reclamo tributario orientado a las liquidaciones referidas al impuesto al valor agregado Nos 4 a 7, 9 a 20 y 22 a 31 son compartidas por esta Corte, pues tales liquidaciones cumplen con todas las exigencias de fundamentación que la ley exige para los actos administrativos de esta naturaleza y se explica en ellas de manera suficiente la mecánica de cálculo que permiten determinar las diferencias de impuestos que se liquidan. Como se dijo, el reproche que se contiene en la apelación, dirigido únicamente contra las mencionadas liquidaciones, se sustenta de manera exclusiva en una supuesta falta de satisfacción de exigencias legales formales, que no resulta ser en lo absoluto efectiva.

Quinto: Que, por su parte, en la apelación deducida por el reclamado Servicio de Impuestos Internos se afirma que el tribunal obtiene tres conclusiones que resultan erróneas e improcedentes. La primera es que el Servicio habría reconocido el capital social de la empresa al momento de su constitución, omitiendo señalar argumentos en torno a descartar la opción del 10% del capital efectivo como forma de determinación de la renta líquida imponible; en segundo lugar, que la base imponible elegida por el Servicio excede notoria y exageradamente el monto del capital efectivo de constitución de la empresa y, por último, que el Servicio tenía una elección en cuanto a la metodología a utilizar para determinar la renta mínima imponible, lo cual se ve reflejado en varios pasajes de la sentencia al utilizar, precisamente, la palabra “elección”.

Se precisa que el Tribunal entiende equivocadamente que el capital social de constitución es el correlativo al capital efectivo, o al menos expone que ambos se relacionan de manera directa, en circunstancias que el capital social de una empresa es el monto de lo aportado por los socios a la entidad, tanto en el momento de su constitución como posteriormente, cuestión muy distinta al capital efectivo a que hace referencia el artículo 35 de la Ley sobre Impuesto a la Renta: mientras el capital social es restringido a los aportes por los socios, el capital efectivo es amplio y abarca todo concepto de capital dentro de la empresa o sociedad. En consecuencia, la afirmación del Tribunal en cuanto a que el Servicio tenía la información del capital social y, por tanto, podía recurrir a la regla del 10% del capital efectivo como opción para determinar la renta líquida imponible resulta un error manifiesto, sin perjuicio que esa opción del 10% del capital efectivo era una mucho más gravosa, lo que también conduce a concluir que incluso en el evento de estimarse que existe falta de fundamentación de la liquidación, ella no produciría perjuicio alguno al reclamante.

Sexto: Que el reclamo tributario que dio origen al proceso se dirigió contra las Liquidaciones Nos X a XX, relativas al Impuesto al Valor Agregado (Nos 4 a 7, 9 a 20, 22 a 29 y 31) y con el Impuesto Único del artículo 21 de la Ley sobre Impuesto a la Renta (Nos 8, 21 y 32).

Como ya se indicó, el fallo desestimó la reclamación en cuanto se dirigió las liquidaciones referidas al impuesto al valor agregado, de modo tal que los reproches que el sentenciador dirige a la actuación del Servicio de Impuestos Internos debe entenderse referida sólo a las liquidaciones del impuesto del artículo 21 aludido y que son las relacionadas con la tasación efectuada por el Servicio conforme lo dispone el artículo 35 de la Ley sobre Impuesto a la Renta.

Esta última norma dispone en su inciso primero que cuando la renta líquida imponible no pueda determinarse clara y fehacientemente, por falta de antecedentes o cualquiera otra circunstancia, se presume que la renta mínima imponible de las personas sometidas al impuesto de esta categoría es igual al 10% del capital efectivo invertido en la empresa o a un porcentaje de las ventas realizadas durante el ejercicio, el que será determinado por la Dirección Regional, tomando como base, entre otros antecedentes, un promedio de los porcentajes obtenidos por este concepto o por otros contribuyentes que giren en el mismo ramo o en la misma plaza. Añade la norma que corresponderá, en cada caso, al Director Regional, adoptar una u otra base de determinación de la renta.

Pues bien, como aparece la transcripción del precepto, el supuesto de hecho para su aplicación está dado por la imposibilidad de determinación clara y fehaciente de la renta líquida imponible para la determinación del impuesto de primera categoría, en razón de falta de antecedentes. En esta hipótesis la ley permite obtener la renta mínima imponible por la vía de dos presunciones, cuya elección queda entregada a la competencia del Director Regional competente. En el primer caso se presume que la renta mínima imponible es el equivalente al 10% del capital efectivo de la empresa y en el segundo el equivalente a un promedio de los porcentajes obtenidos por este concepto o por otros contribuyentes que giren en el mismo ramo o en la misma plaza.

Séptimo: Que en el caso de autos el fallo de primera instancia expone que el contribuyente ha cuestionado el ejercicio de esta facultad del artículo 35 por parte del Servicio y, especialmente, que éste contaba con información para aplicar la primera hipótesis a objeto de determinar la base imponible, esto es, a través del capital efectivo invertido en la empresa, y en tal escenario considera que corresponde determinar si la facultad del artículo 35 fue o no correctamente utilizada.

En este ejercicio, la sentencia coincide con la alegación de la contribuyente y constató que las liquidaciones contienen como información únicamente el Ordinario N° 262, de 30 de noviembre de 2017, emitido por la Jefa del Segundo Departamento de Fiscalización de Medianas y Grandes Empresas de la Dirección Regional, en el cual se dispuso tasar la base imponible de la contribuyente para los Años Tributarios 2015, 2016 y 2017 conforme a la segunda hipótesis del artículo 35, esto es, utilización de comparables del mismo giro y plaza, sin mencionar por qué no se utilizó la presunción del 10% del capital efectivo, omitiendo las consideraciones que llevaron a utilizar tal método para la fijación de la base imponible. Añade seguidamente que el mismo Servicio ha reconocido que contaba con la información relativa al capital social de la empresa al momento de su constitución (ascendente a $600.000.000) y que sin embargo nada dice ni razona para descartar la utilización de ese dato para la determinación de la renta líquida imponible.

Lo anterior conduce al sentenciador a acoger el reclamo en esta parte.

Octavo: Que como primera cuestión se dirá que las liquidaciones respecto de las cuales se ha acogido el reclamo exponen de manera clara y suficiente las consideraciones tanto de orden fáctico como de orden jurídico que dieron origen al procedimiento de fiscalización y a su resolución, entregándose en ellas las razones que condujeron a la autoridad fiscalizadora a determinar la base imponible de SIO LTDA.. Sobre este último punto, consta que el Servicio de Impuestos Internos puso en conocimiento del contribuyente el Ordinario N° 262, sobre cuya base se estableció la renta mínima imponible de la compañía para los años tributarios 2015, 2016 y 2017, la que fue determinada de uno de los modos que prevé el artículo 35 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, mediante una operación aritmética que dio como resultado esa renta, a la que se aplicó el impuesto correspondiente.

Por consiguiente, es posible afirmar que el fallo de primer grado yerra al concluir que las liquidaciones reclamadas carecen de todos los elementos de juicio que permitan al contribuyente reclamar en su contra, puesto que, por el contrario, se indica en ella la información que resulta relevante que habilita para comprender las razones por las cuales se practica y para deducir en su contra las alegaciones que se estime pertinentes.

Asimismo, como se destacó al transcribir el inciso primero del artículo 35 de la Ley sobre Impuesto a la Renta en el párrafo tercero del motivo Sexto, la norma utiliza la expresión capital efectivo invertido en la empresa y el concepto de “capital efectivo” ha sido definido por el legislador en el N° 5 del artículo 2° de la Ley sobre Impuesto a la Renta como el total del activo con exclusión de aquellos valores que no representen inversiones efectivas, tales como valores intangibles, nominales, transitorios y de orden, y es evidentemente distinto al capital social de constitución de la compañía, que es aquel dato con que contaba el Servicio de Impuestos Internos y al que el contribuyente reclama debió echarse mano para la determinación de la renta mínima imponible. De este modo, cuando el Primer Tribunal Tributario y Aduanero sostiene que el Servicio pudo utilizar la opción del 10% del capital efectivo como opción para determinar la renta líquida imponible incurre también en error.

Noveno: Que en razón de lo expuesto en el motivo anterior no cabe sino concluir que las Liquidaciones Nos X, XX y XX contienen los fundamentos suficientes para que el contribuyente se halle en situación de reclamarlas y no adolecen de vicio alguno que afecte su validez y eficacia, de manera tal que deberá enmendarse la sentencia en esta parte.

Por estas consideraciones y visto, además, lo dispuesto en las normas legales citadas y en los artículos 140 y siguientes del Código Tributario, se declara que:

I.- En cuanto al recurso de casación en la forma:

Se rechaza el recurso de casación en la forma deducido por la reclamante SIO LTDA. en lo principal de la presentación de 25 de septiembre de 2020.

II.- En cuanto a los recursos de apelación:

Se revoca la sentencia de veintisiete de agosto de dos mil veinte, dictada por el Primer Tribunal Tributario y Aduanero de Santiago en la causa RIT GR- 15-00085-2018, RUC N° 18-9-0000691-4, y se declara en su lugar que se rechaza en todas sus partes el reclamo tributario deducido por SIO LTDA. contra las Liquidaciones N° X, a la XX , de 12 de enero de 2018, emitidas por la Dirección Regional Santiago Oriente del Servicio de Impuestos Internos, sin costas, por estimarse que litigó con fundamento plausible.

Regístrese y comuníquese lo resuelto al tribunal de primera instancia.

Redacción del Ministro señor B N°Tributario Y Aduanero-189-2020.

No firma la Ministra señora MGA, no obstante