Santiago, seis de marzo de dos mil veintitrés.

Vistos.

Se reproduce la sentencia en alzada de fecha siete de septiembre de dos mil veintidós, del Primer Tribunal Tributario y Aduanero, previa eliminación de sus fundamentos duodécimo a vigésimo quinto.

Y SE TIENE EN SU LUGAR PRESENTE.

Primero: Que el Servicio de Impuestos Internos apeló del fallo del Primer Tribunal Tributario y Aduanero solicitando que se revoque la sentencia que acogió el Reclamo Tributario interpuesto por el contribuyente, don xxxxx, RUT xxx, en adelante también el contribuyente, y se confirmen las Liquidaciones Nos. xxxx de fecha xxx de julio de xxx – correspondiente al año tributario 2016 -, emitidas por la XIII dirección Regional Metropolitana Santiago Centro del Servicio de Impuestos Internos. Al efecto, señala en lo medular, que el origen de las liquidaciones señaladas notificadas al contribuyente xxxxxx, persona natural, socio de empresa, se centra en que, de la información obtenida por el ente fiscalizador, éste tomó conocimiento de compras de moneda extranjera realizadas por don xxxxx, por las que se emitieron facturas electrónicas no afectas o exentas por la casa de cambio xxxxx; y, citado el contribuyente ante el Servicio de Impuestos Internos para que acreditara el origen de los fondos para justificar dichas compras de divisas, éste no compareció. Refiere que la sentencia se equivocó al resolver como lo hizo, aduciendo que la prueba aparejada es contundente es cuanto que las operaciones se efectuaron, especialmente por cuanto el contribuyente reclamante no logró desvirtuar la presunción legal del artículo 70 de la Ley sobre Impuesto a la Renta. Cuestiona asimismo en su recurso que el tribunal determinara la falsedad ideológica de las facturas emitidas por la casa de cambio xxxxx pero que en sede penal aún no se haya establecido dicha situación, y la denuncia efectuada ante el SII solo logró tener por suficientes los dichos de cinco denunciantes, entre los que se incluye el contribuyente, pero respecto de lo cual no hay sentencia ejecutoriada.

Segundo: Que, tal como lo señala el artículo 132 del Código Tributario, la prueba en sede de tribunales tributarios y aduaneros se aprecia conforme las reglas de la sana crítica.

Por ello, habida consideración que el legislador no ha definido que debe entenderse por tal sistema probatorio, parece necesario –y útil dejar consignado que al respecto, se ha dicho que la sana crítica consiste en aquellas reglas que no contradicen los principios de la lógica, las máximas de la experiencia y los conocimientos científicamente afianzados, integrada por las reglas del correcto entendimiento humano, contingentes y variables, con relación a la experiencia en el tiempo y lugar, pero que son estables y permanentes en cuanto a los principios lógicos en que apoyarse la sentencia. De lo anterior, se desprende que el Juez, al apreciar la prueba conforme tal regla, debe hacerlo conforme las reglas de la lógica, que se caracterizan por ser universales, estables e invariables en el espacio y en el tiempo, aplicando además las reglas de la experiencia, entendiéndose éstas últimas como el conjunto de juicios fundados sobre la observación de lo que ocurre comúnmente y que pueden formularse en abstracto por toda persona de nivel mental medio.

De lo anterior, en síntesis, fluye que el Juez debe efectuar una valoración libre de la prueba sin el sometimiento a reglas sobre valor probatorio, teniendo como limitante esencial y gravitante las reglas antedichas, no pudiendo, en ningún caso, decidir en base de los dictámenes de su fuero interno.

Tercero: Que la justificación de inversiones que se viene comentando se encuentra amparada en la presunción simplemente legal de que las personas obtienen rentas a lo menos equivalentes a sus gastos de vida, desembolsos e inversiones. Ahora bien, si bien la presunción referida admite prueba en contrario -justamente por tratarse de una presunción simplemente legal – dicha presunción respalda los argumentos vertidos por el Servicio de Impuestos Internos, correspondiendo al contribuyente desvirtuarla, recayendo en el contribuyente la carga de esta prueba; quien deberá probar el origen de los fondos invertidos, reflejado en el punto de prueba de la instancia “Acredítese el origen de los fondos con los que la reclamante efectuó la inversión que motiva la emisión de las Liquidaciones N°s xxx de xxx, reclamadas en estos autos. Hechos, antecedentes y circunstancias que lo acreditan.”, constando en autos que el reclamante no presentó prueba alguna sobre el origen de los fondos ni en la etapa de la fiscalización (administrativa), ni en la etapa procesal ante el Tribunal Tributario Aduanero. Por su parte, la prueba documental no fue motivo de reproche por las partes dando cuenta de las operaciones de compra de monedas extranjeras acreditadas mediante la emisión por parte de xxxxx., de las Facturas Electrónicas Exentas Nº2809, 2810, 2851, 2862, 2935, 2928, 331, 3441, 3445, 3453, 3483, 3616, 3771, 3831, 4016 y 4155, acompañadas en autos, por la venta total de US$ 1.560.000 dólares americanos, las cuales fueron emitidas a la reclamante. Esta prueba rendida da cuenta de la adquisición de las divisas por el monto indicado, montos que exceden con creces los ingresos declarados por el contribuyente reclamante en estos autos lo que dio origen a las Liquidaciones impugnadas mediante el reclamo tributario de materia objeto de este proceso. Adicionalmente, el Servicio acompañó la “Ficha del cliente persona natural”, documento emitido por la misma casa de cambio, la cual contiene información que habría sido otorgada por el mismo reclamante al estar firmada por él, y con copia de su cédula de identidad. De la prueba testimonial que se rindió en la causa fue de dos deponentes por la reclamada quienes fueron contestes en que se hizo una fiscalización por justificación de inversiones de contribuyentes por compra de dólares a la sociedad xxxxxx (casa de cambio), la que emitió facturas electrónicas exentas las cuales estaban cargadas en el SII y luego se aportó las fichas de clientes y copias de sus cédulas de identidad registradas en la referida casa de cambio. Refieren que efectuada la citación al contribuyente de conformidad con las normas del artículo 63 del Código Tributario, éste no compareció para que aportara antecedentes del origen de los fondos y sus certificados de ingresos y un flujo de caja con explicación de sus ingresos y gastos y nada aparejó.

Por su parte, también declaró por la parte reclamante don xxxxx, abogado de la Asociación Gremial de Cultura y Comercio de China en Chile y señaló en síntesis, que el contribuyente reclamante de autos también se vio afectado por la situación que consistió en facturas realizadas en la casa de cambio aludida, que las emitió sin conocimiento de los afectados y refiere que no recuerda si el reclamante participó en algunas sociedades y tampoco recuerda específicamente si el reclamante está en la querella presentada contra la casa de cambio pero sí en la denuncia, donde aparece el reclamante denunciando solo la por usurpación de identidad.

Cuarto: Que son hechos que se tienen por acreditados los siguientes:

1.- Que con fecha 29 de abril del año 2019 se citó al Contribuyente xxxxx para que aclarara y otorgara información respecto de facturas electrónica no afectas o exentas emitidas por xxxxxx, giro casa de cambio y operaciones de divisa por venta y compra de moneda extranjera, por operaciones entre enero a diciembre de 2015, para que acreditara el origen de los fondos con los cuales se financiaron las operaciones realizadas, a la que no concurrió.

2.- Que el SII emitió liquidaciones N° xxx al xxx de xxx de julio de xxx por diferencias de Impuesto de Primera Categoría y Impuesto Global Complementario, por un monto neto por concepto de cálculo de primera categoría considerando la tasa y base imponible de $ 104.962.902, sumado al impuesto global complementario considerando los mismos parámetros de tasa y base imponible por un total de $64.910.577., toda vez que como no concurrió a la citación, no justificó el origen de los fondos por compra de divisas en períodos que corren entre enero y diciembre del año 2015 por un monto de $447.318.340.

3.- Que con fecha 19 de agosto de 2019 el SII presentó querella por delitos tributarios relativos a facturas ideológicamente falsas emitas por la casa de cambio xxxxx Limitada a nombre de un gran número de personas, no figurando el reclamante de autos entre ellos.

4.- Que con fecha 20 de marzo del 2019 se presentó querella por parte de Arosaros SpA, en contra de xxxxx por los delitos de usurpación de nombres, falsificación de instrumentos privados.

5.- Que con fecha 03 de junio de 2019 el abogado xxxxx , en representación de la Asociación Gremial de Cultura y Comercio de China en Chile, presenta denuncia el Ministerio Público en contra de xxxxx donde figura el reclamante como uno de los denunciantes del delito de ursurpación de nombres.

6.- Que el contribuyente tiene una ficha de cliente con xxxxx, la que no ha sido declarada falsa, firmada por el reclamante y con copia de la cédula de identidad del reclamante.

7.- Que el ciudadano xxxxx, presentó querella por usurpación de identidad por el emisor de las facturas bajo el Rit 4807- 2019, la que está en tramitación.

Quinto: Que el Servicio reclamado tiene la facultad de proceder a la fiscalización tributaria y realizar actividades cuyo objeto es obtener o comprobar si hay incumplimientos de las obligaciones tributarias o detectar infracciones a normas tributarias y, en esta labor tiene una reglamentación legal, conforme lo autoriza el artículo 63 del Código del ramo.

Entre las facultades que se le otorgan está la citación, la que se entiende como la comunicación dirigida al contribuyente para que dentro de un mes presente una declaración, rectifique, aclare, amplíe o confirme una declaración anterior. Así, cuando la actitud del contribuyente es pasiva y deja pasar el plazo, estando válidamente emplazado, el SII está en condiciones de liquidar los impuestos y partidas que fueron incluidas en la citación.

Sexto: Que, siguiendo la línea que se viene desarrollando, el artículo 70 de la Ley de Impuesto a la Renta establece que se presume que toda persona disfruta de una renta a lo menos equivalente a sus gastos de vida y de las personas que viven a sus expensas. Si el interesado, no probare el origen de los fondos con que ha efectuado sus gastos, desembolsos o inversiones, se presumirá que corresponden a utilidades afectas al Impuesto de Primera Categoría según el N°3 del artículo 20 o clasificadas en la Segunda Categoría conforme al N°2 del artículo 42, atendiendo a la actividad principal del contribuyente.

Por su parte, el artículo 71 de dicha ley señala que si el contribuyente alegare que sus ingresos o inversiones provienen de rentas exentas de impuesto o afectas a impuestos sustitutivos, o de rentas efectivas de un monto superior que las presumidas de derecho, deberá acreditarlo mediante contabilidad fidedigna, de acuerdo con las normas generales que dictará el Director. En estos casos el Director Regional deberá comprobar el monto líquido de dichas rentas. Si el monto declarado por el contribuyente no fuere correcto, el Director Regional podrá fijar o tasar dicho monto, tomando como base la rentabilidad de las actividades a las que se atribuyen las rentas respectivas o, en su defecto, considerando otros antecedentes que obren en poder del servicio.

No obstante, el inciso final del artículo 70 señala que los contribuyentes que no estén obligados a llevar contabilidad completa, podrán acreditar el origen de dichos fondos por todos los medios de prueba que establece la ley. La diferencia de renta que se produzca entre lo acreditado por el contribuyente y lo tasado por el Director Regional, se gravará de acuerdo con lo dispuesto en el inciso segundo del artículo 70° de la norma tributaria ya citada.

Séptimo: Que, en este caso, ya se dejó como hecho establecido que el contribuyente habría realizado las operaciones de compra de monedas extranjeras se acreditan mediante la emisión por parte del contribuyente xxxxxx., RUT N° 76.293.971-1, de las Facturas Electrónicas Exentas Nº2809, 2810, 2851, 2862, 2935, 2928, 331, 3441, 3445, 3453, 3483, 3616, 3771, 3831, 4016 y 4155, por la venta total de US$ 1.560.000 dólares americanos, las cuales fueron emitidas a la reclamante. No obstante, que estas sumas no formaron parte de la declaración de impuestos del contribuyente, lo que dio origen a la fiscalización del SII, redundando en la Citación N° 172-4 de fecha 26 de abril de 2019 a la cual el contribuyente no concurrió; y en las liquidaciones xxx de xxx reclamadas en estos autos.

Octavo: Que el juez de la instancia señala en su sentencia que el SII no logró acreditar que el contribuyente hubiera realizado las operaciones de compra de divisas antes mencionada, por lo que no se configurarían los presupuestos del artículo 70 para presumir la obtención de rentas por parte de la reclamante, dado que la adquisición de las divisas solo constaría en facturas ideológicamente falsas, emitidas por la casa de cambio xxxxx., que ha sido cuestionada y querellada por el propio SII.

No obstante lo razonado por el sentenciador de primer grado, lo cierto es que no consta en autos que se hayan declarado ideológicamente falsas las facturas referidas en sede judicial por sentencia firme o ejecutoriada, a pesar del tiempo que lleva la querella y denuncias en tramitación, que permitan al TTA a quo desvirtuar con solo esos antecedentes el fundamento de la presunción del artículo 70 de la Ley de la Renta en los términos antes dichos.

Por el contrario, según se observa en autos y quedó justificado en la causa, el contribuyente reclamante en estos autos era efectivamente un cliente de la Casa de Cambio, según consta de la ficha de cliente acompañada en autos, la cual se encuentra firmada por el contribuyente y en la cual se adjunta copia de la cédula de identidad del contribuyente -ficha por lo demás que no ha sido declarada falsa por sentencia firme o ejecutoriada -; indicios que vendrían más bien a reforzar el presupuesto fáctico de la presunción del artículo 70 que se viene comentando.

Que, a mayor abundamiento, no consta en autos que el contribuyente se haya querellado en contra de la casa de cambios por la supuesta falsificación de esa ficha, ni que haya alegado falsificación de firma en la ficha de clientes antes mencionada en esta causa, lo cual pudo haber acreditado en el proceso tributario, sino que se limitó a enunciarlo en el alegato el abogado del contribuyente en la vista de la causa. Sin embargo, la realización de un peritaje se echa de menos como prueba de descargos por el reclamante si pretendía desvirtuar ese antecedente.

Por su parte, consta de los antecedentes de la causa que la querella presentada por el Servicio de Impuestos Internos, se determinó que los contribuyentes xxxxxx, son los únicos respecto de los cuales se pudo constatar la emisión de facturas electrónicas exentas falsas. En todos los demás casos, esto es, respecto del contribuyente reclamante en estos autos, no existieron suficientes datos como para determinar que se podía actuar penalmente. De esa manera, en todos los demás casos en los cuales no se presentó querella, la decisión fue accionar “civilmente” culminando en la emisión de las Liquidaciones Reclamadas.

Noveno: Que, se suma a lo ya razonado que la consideración del juez a quo en el considerando décimo séptimo en orden a que no es posible emitir facturas a una persona natural sin inicio de actividades por lo que no puede acreditar el origen de los fondos, será descartado, toda vez que tal como lo sostiene el apelante, en la Resolución exenta N° 808 de 1996 se establece que procede emitir facturas de venta en todos aquellos casos en que el comprador sea una persona que no realice habitualmente tales operaciones y la adquisición de moneda extranjera, por una suma superior a US$ 10.000., por lo que el vendedor debe emitir factura al comprador, y en la especie la suma de adquisición de moneda extranjera es superior a dicha cantidad que la resolución en comento ordena.

Décimo: Que el resto de la prueba aportada en nada logra desvirtuar lo que viene decidido.

Undécimo: De consiguiente, no aparece en la causa que el contribuyente haya logrado desvirtuar la presunción legal del artículo 70 de la Ley de la Renta, por lo que las liquidaciones reclamadas serían plenamente procedentes, debiendo revocarse la resolución apelada.

Por estas consideraciones y los dispuesto en el artículo 186 del Código de Procedimiento Civil y artículo 139 del Código Tributario, SE REVOCA, la sentencia en alzada pronunciada por el Primer Tribunal Tributario y Aduanero en cuanto acogió el reclamo del contribuyente xxxxx, RUT xxx, y en su lugar se declara que se rechaza el reclamo en contra de las liquidaciones N° xxx y xxx de 2019, las que son confirmadas.

Redacción de la abogado integrante Bárbara Vidaurre Miller.

Regístrese y devuélvase.

N°Tributario Y Aduanero-283-2022.

Pronunciado por la Undécima Sala de la Corte de Apelaciones de Santiago integrada por Ministro Alejandro Aguilar B. y Fiscal Judicial Jorge Luis Norambuena C. Santiago, seis de marzo de dos mil veintitrés.

En Santiago, a seis de marzo de dos mil veintitrés, notifiqué en Secretaría por el Estado Diario la resolución precedente.