C.A. de Santiago

Santiago, treinta y uno de enero de dos mil veinticuatro.

Vistos:

Se reproduce la sentencia en alzada, con las siguientes modificaciones:

1 °.- En el considerando noveno, se elimina desde el párrafo quinto hasta el final del considerando;

2 °.- Se suprimen los motivos décimo a vigésimo noveno.

Y teniendo en su lugar y además presente:

Primero: Que resulta útil destacar que, en el ámbito del d erecho tributario, el tratamiento del derecho a la tutela judicial efectiva resulta especialmente complejo toda vez que deben conciliarse los deberes de recaudación de los tributos que pesan sobre el Estado y las garantías individuales de los ciudadanos, e specialmente cuando las posiciones se enfrentan en un procedimiento de reclamación. El contribuyente tiene derecho a un grado de certeza que le permita anticipar cuál será su carga tributaria, los hechos que resultarán afectos a impuestos, la forma en que deberá cumplir con sus obligaciones y el procedimiento a seguir en caso de que sea necesario reclamar por la determinación de los mismos efectuada por la autoridad correspondiente. (L ARRAÍN V ILLANUEVA , F LORENCIA . La tutela judicial efectiva del contribuyen te. Editorial Thomson Reuters, año 2023 . p. 22).

Segundo: Que el Código del ramo en su párrafo II del título III del Libro III, regula el procedimiento especial de reclamo por vulneración de derechos del contribuyente, siendo uno de los mecanismos para es tablecer una tutela judicial efectiva respecto de aquellos derechos fundamentales que dicho articulado consagra expresamente.

Dicho procedimiento especial aumenta las posibilidades de impugnación de los actos administrativos del Servicio de Impuestos Inter nos, estableciendo que aquellos actos u omisiones ilegales o arbitrarios no comprendidos en el artículo 124 del Código Tributario, que afecten derechos del contribuyente que se relacionen con las garantías constitucionales de los Nros . 21, 22 y 24 del artí culo 19 de la Constitución Política de la República de la República. (M ATUS F UENTES , M ARCELO . Curso de derecho tributario chileno. Editorial Thomson Reuters. Segunda Edición. p. 181).

Tercero: Que el inciso 1° del artículo 155 del Código Tributario dispone : “Si producto de un acto u omisión del Servicio, un particular considera vulnerados sus derechos contemplados en los numerales 21°, 22° y 24° del artículo 19 de la Constitución Política de la República, podrá recurrir ante el Tribunal Tributario y Aduaner o en cuya jurisdicción se haya producido tal acto u omisión, siempre que no se trate de aquellas materias que deban ser conocidas en conformidad a alguno de los procedimientos establecidos en el Título II o en los Párrafos 1° y 3° de este Título o en el Tí tulo IV, todos del Libro Tercero de este Código (...)”.

Por su parte, el artículo 124 del citado texto legal dispone: “Toda persona podrá reclamar de la totalidad o de algunas de las partidas o elementos de una liquidación, giro, pago o resolución que inci da en el pago de un impuesto o en los elementos que sirvan de base para determinarlo, siempre que invoque un interés actual comprometido. En los casos en que hubiere liquidación y giro, no podrá reclamarse de éste, salvo que dicho giro no se conforme a la liquidación que le haya servido de antecedente. Habiendo giro y pago, no podrá reclamarse de este último, sino en cuanto no se conforme al giro.

Podrá reclamarse, asimismo, de la resolución administrativa que deniegue cualquiera de las peticiones a que se refiere el artículo 126”.

Es decir, se trata de una acción de naturaleza esencialmente cautelar, lo que se expresa en el claro tenor del artículo 156 inciso 3° del Código citado que dispone: “El fallo contendrá todas las providencias que el Tribunal juzgu e necesarias para restablecer el imperio del derecho y asegurar la debida protección del solicitante, sin perjuicio de los demás derechos que pueda hacer valer ante la autoridad o los tribunales correspondientes”.

De lo dicho se desprende que se requiere q ue se establezca la ilegalidad o arbitrariedad de una acción u omisión del Servicio de Impuestos Internos, que vulnere el legítimo ejercicio de los derechos fundamentales indicados y protegidos por este procedimiento, o de los derechos consagrados en el ar tículo 8 bis del Código del ramo. Además, como requisito de procedencia se exige la existencia de un derecho cierto o indubitado que deba ser amparado, es decir, que no se encuentre sujeto a discusión.

Cuarto: Que en consecuencia se debe determinar qué act os administrativos son reclamables por el procedimiento señalado, para lo cual se debe analizar la norma antes indicada, de la que se desprende que es posible reclamar vía procedimiento especial de reclamo por vulneración de derechos todo acto administrati vo, siempre y cuando no comprenda materias que deban ser conocidas de conformidad a alguno de los procedimientos establecidos en el Título II o en los Párrafos 1° y 3° del Título III o en el Título IV, todos del Libro Tercero del Código Tributario.

Es deci r, el artículo 155 inciso 1° del Código Tributario concibe la especialidad de este procedimiento, el que solo resulta aplicable cuando no se trate de aquellas materias que deban ser conocidas por los siguientes procedimientos:

a.- procedimiento general de reclamaciones;

b.- procedimiento especial de reclamo de los avalúos de los bienes

raíces;

c.- procedimiento de determinación judicial del impuesto de timbres y

estampillas;

d.- procedimiento general para la aplicación de s anciones; y

e .- procedimiento especial para la aplicación de ciertas multas.

Así las cosas, difícilmente procederá este procedimiento en contra de liquidaciones o giros de impuestos, por cuanto para reclamar estos actos administrativos, se dispone del pro cedimiento general de reclamaciones, contemplado en el artículo 123 y siguientes del Código Tributario. En efecto, al tratarse de actos administrativos que contemplan diferencias y cobros de impuestos, respectivamente, su impugnación supone la discusión de normas de fondo, lo que se aleja del carácter cautelar del procedimiento por vulneración de derechos. En lo referente a resoluciones emanadas del ente fiscalizador, siempre que éstas incidan en el pago de impuestos o sirvan de base para determinarlos, tam poco deberían ser susceptibles de ser reclamadas por esta vía, por existir un procedimiento idóneo para tales efectos (general de reclamaciones). De esta forma, se acota el universo de actos administrativos reclamables vía procedimiento especial de reclamo por vulneración de derechos, relegando su aplicación contra resoluciones fuera del ámbito de aplicación del artículo 124 del Código Tributario, ordinarios o cualquier otra forma de pronunciamiento que no sea reclamable vía procedimiento general de reclama ciones u otros procedimientos afines. (S ELMAN N AHUM , A RTURO . Procedimiento especial por reclamo por vulneración de derechos: actos administrativos reclamables, finalidad del procedimiento y viabilidad del recurso de casación en el fondo. Corte Suprema, 29 de agosto de 2013, Rol N° 6392­2012, en Revista de Estudios Tributarios Universidad de Chile. N° 11, año 2014. pp. 285-309).

La jurisprudencia ha usado el principio de especialidad para desestimar denuncias de actos vulneratorios de derechos, ejecutados e n el marco de un procedimiento de fiscalización tributaria, señalando que el procedimiento especial de reclamo por vulneración de derechos no es un medio procesal idóneo para solicitar que se revise una declaración de impuestos ya emitida por el Servicio d e Impuestos Internos, se tengan por aportados ciertos documentos que ya se encontrarían acompañados y que no habrían sido considerados por ese Servicio, y se corrija la liquidación de impuestos emitida, aunque en el procedimiento administrativo que le dio origen se haya incurrido en actos que sean considerados arbitrarios o ilegales, puesto que el Código Tributario franquea un procedimiento general de lato conocimiento para impugnar una liquidación de impuestos emitida con infracción a las normas que regula n su forma y fondo. (G ONZÁLEZ O RRICO , J AIME . Comentarios acerca del procedimiento especial de reclamo por vulneración de derechos en el Código Tributario chileno. En Revista Actualidad Jurídica N° 33, enero 2016, Universidad del Desarrollo. pp. 277298).

Quinto: Que el claro tenor del artículo 151 del Código Tributario no deja lugar a dudas en cuanto a la improcedencia de este procedimiento especial para reclamar liquidaciones , giros de impuestos o resoluciones del Servicio de Impuestos Internos que incidan en el pago de impuestos desde que existe un procedimiento para tales fines, que es el procedimiento general de reclamaciones contenido en el artículo 123 del Código Tributario.

En consecuencia, el procedimiento especial por vulneración de derechos al tener una naturaleza cautelar no puede ser usado como un mecanismo para discutir alegaciones que se encuentran regidas por alguno de los procedimientos establecidos en el Título II o en los Párrafos 1° y 3° del Título III o en el Título IV, todos del Libro Tercero del Código Tributario, en especial, cuando el acto reclamado alcanza otros actos administrativos sujetos a otros procedimientos de impugnación y plazos, los que ya se e ncuentran fenecidos.

En este caso, lo impugnado es la Resolución Exenta Nro. 0000 , de

15 de febrero de 2023, emitida por la Dirección Regional Metropolitana Santiago Sur del Servicio de Impuestos Internos mediante la cual se denegó la solicitud de Revi sión de la Actuación Fiscalizadora (RAF), confirmando la Liquidación N° 000 , de 24 de julio de 2019.

Es decir, se trata de un reclamo en que lo que se discute es precisamente la actuación fiscalizadora del Servicio Impuestos Internos que culminó con la dic tación de la liquidación N° 000 , de 24 de julio de 2019, en que el Servicio de Impuestos Internos determinó diferencias de Impuesto Global Complementario por aplicación de la presunción del artículo 70 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, esto es, la falt a de justificación de inversiones efectuadas por la contribuyente durante el año 2015, por la suma de $382.752.000; lo que es propio de una materia regida por el procedimiento general de reclamación.

Sexto: Que, en síntesis, no siendo este procedimiento c autelar la vía idónea para determinar la ilegalidad o arbitrariedad de la resolución exenta reclamada que rechazó una RAF -que recae directamente en la liquidación N° que determinó diferencias de impuesto global complementario-, desde que se refiere a materias regidas expresamente por el procedimiento general de reclamación y, además, dicen relación con actos que inciden en diferencias de impuestos y sus respectivos giros, respecto de los cuales la contribuyente no los impugnó en la oportunidad prevista por la ley, por lo que, sólo cabe rechazar el presente reclamo especial por ser inadmisible la presente acción de vulneración de derechos, máxime si no reclamó por las liquidaciones y giros emitidos que ahora pretende impugnar por esta vía cautelar.

Séptimo: Que a mayor abundamiento, no se advierte alguna ilegalidad o arbitrariedad en la fiscalización del Servicio de Impuestos Internos respecto de esta contribuyente, sino que ha actuado dentro de su competencia y en los casos previstos por la ley, dentro d e un procedimiento legalmente tramitado, por lo que, además, no se divisa vulneración a lo dispuesto en el artículo 19 Nros . 22 y 24 de la Constitución Política de la República y, ante cualquier discrepancia con la actuación del Servicio, así como de la ap licación de la presunción del artículo 70 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, debió recurrir conforme al procedimiento general de reclamaciones, que requiere la presentación de prueba y de defensa de sus alegaciones y no hacerlo por esta vía esencialmente cautelar.

Octavo: Que los documentos acompañados en segunda instancia por el Servicio de Impuestos Internos a folio 00 , no sirven ni desvirtúan los fundamentos de esta decisión de la forma como han quedado expresados en los motivos que anteceden.

Por estas consideraciones y visto, además, lo dispuesto en el artículo 140 del Código Tributario, se revoca , la sentencia recurrida de siete de agosto de d os mil veintitrés, dictada en causa RUC N° 23-9-0000241-0, RIT N° VD-16-00016-202, y en su lugar se declara que se rechaza en su totalidad el reclamo por vulneración de derechos de la contribuyente deducido en contra la Resolución Exenta Nro. 00000 , de fec ha 15 de febrero de 2023, emitida por la Dirección Regional Metropolitana Santiago Sur del Servicio de Impuestos Internos, que recae sobre la Liquidación N° 000 , de 24 de julio de 2019, las que quedan confirmadas.

Regístrese y en su oportunidad devuélvase.

Redacción de la ministra (S) señora EVP .

Rol N° 307-2023-Tributario y Aduanero.-