C.A. de Santiago

Santiago, cinco de enero de dos mil veintiséis.

Vistos:

Se reproduce la sentencia en alzada con las siguientes modificaciones:

a) En el considerando cuarto se sustituye la expresión “los siguientes” por “el

siguiente”; y la frase “dichos puntos de pruebas propuestos” por “dicho punto de prueba propuesto”.

b) En el motivo décimo séptimo se cambia la voz “Sentenciador” por “sentenciador”; y la locución “los puntos de prueba fijados” por “el punto de prueba fijado”.

c) Se eliminan los fundamentos décimo octavo a trigésimo.

Y se tiene en su lugar y, además, presente:

Primero: Que en estos antecedentes sobre reclamación tributaria deducida por don XXXXXXX en contra del Servicio de Impuestos Internos, XIX Dirección Regional Metropolitana Santiago Norte, seguidos ante el Primer Tribunal Tributario y Aduanero de la Región Metropolitana, por sentencia definitiva de 22 de abril de 2025 se resolvió acoger el reclamo interpuesto por el contribuyente y, en consecuencia, dejar sin efecto íntegramente las Liquidaciones Nros. XXXXX, todas de 29 de mayo de 2023, emitidas por la referida Dirección Regional, sin condenar en costas a la parte vencida.

En contra de dicho fallo, el Servicio de Impuestos Internos, interpuso recurso de apelación solicitando se revoque la sentencia de primer grado y, en su lugar, se rechace en todas sus partes el reclamo deducido por el contribuyente, confirmándose las Liquidaciones Nros. XXXXX ya mencionadas, con expresa condena en costas.

Segundo: Que de los antecedentes de autos aparece que el Servicio de Impuestos Internos practicó al contribuyente XXXXXXX, empresario obligado a llevar contabilidad completa, las Liquidaciones Nros. XXXXX, todas de 29 de mayo de 2023, por concepto de diferencias de Impuesto a la Renta e Impuesto al Valor Agregado correspondientes al Año Tributario 2021, fundadas en la presunción de utilidades del artículo 70 de la Ley sobre Impuesto a la Renta y en la presunción del artículo 76 de la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios, respecto de diversas partidas de inversiones y desembolsos efectuados durante el año comercial 2020 —inversiones en moneda extranjera, inversión en compra de dólares, contribuciones pagadas y compras según Documentos Tributarios Electrónicos— cuyo origen el Servicio estimó no justificado para fines tributarios.

Tercero: Que antes de emitir las referidas liquidaciones, el Servicio desarrolló un procedimiento de fiscalización en que requirió al contribuyente, mediante requerimiento de diciembre de 2021, múltiples antecedentes contables y bancarios destinados a justificar el origen de los fondos utilizados en las inversiones del año comercial 2020, obteniendo una respuesta parcial; posteriormente, el 27 de febrero de 2023, emitió citación en los términos del artículo 63 del Código Tributario, a la que el contribuyente no dio respuesta, circunstancia que desembocó en la emisión de las liquidaciones mencionadas.

Cuarto: Que en sede administrativa el contribuyente interpuso Reposición Administrativa Voluntaria en contra de las Liquidaciones, la que fue rechazada mediante Resolución Exenta Nro. XXXXX de 23 de noviembre de 2023, tras lo cual dedujo reclamo tributario ante el Primer Tribunal Tributario y Aduanero de la Región Metropolitana, solicitando dejar sin efecto dichas liquidaciones principalmente por estimar desvirtuadas las presunciones de los artículos 70 de la Ley sobre Impuesto a la Renta y 76 de la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios, en atención a la documentación contable y bancaria acompañada; reclamo que fue finalmente acogido por la sentencia de primer grado, dejándose sin efecto en su integridad las Liquidaciones Nros. XXXXX, según se adelantó.

Quinto: Que el fundamento central de la sentencia apelada consiste en tener por justificado el origen de los fondos con que se efectuaron las inversiones cuestionadas a partir, esencialmente, de la existencia de saldos razonables y disponibilidad de fondos en las cuentas bancarias del contribuyente, la información contenida en sus registros contables y un flujo de caja elaborado por éste, concluyendo el sentenciador que tales antecedentes permiten considerar acreditado que el reclamante contaba con “fondos disponibles lo suficientemente razonables” para realizar las inversiones e, incluso, que algunas partidas no representarían montos significativos dentro del conjunto de desembolsos, razón por la cual estima desvirtuadas las presunciones de los artículos 70 de la Ley sobre Impuesto a la Renta y 76 de la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios.

Sexto: Que la apelante sostiene, en lo medular, que el fallo de primer grado incurre en errónea interpretación y aplicación del artículo 70 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, en cuanto confunde la justificación del origen de los fondos con la mera disponibilidad de éstos en las cuentas bancarias del contribuyente, desconociendo el carácter de norma especial anti-elusiva de dicha disposición, cuyo objetivo es justamente dilucidar si, en el caso concreto, existen fondos que no han cumplido su correspondiente tributación. Añade que la sentencia desconoce la jurisprudencia conteste de los tribunales superiores, según la cual lo que debe probar el contribuyente no es el origen inmediato de los fondos, sino su origen para fines tributarios, esto es, que las sumas utilizadas ya tributaron, están exentas o se trata de ingresos no constitutivos de renta.

Séptimo: Que, en efecto, el artículo 70 de la Ley sobre Impuesto a la Renta establece una presunción simplemente legal de utilidades en virtud de la cual, si el contribuyente no probare el origen de los fondos con que ha efectuado determinados gastos, desembolsos o inversiones, tales sumas se considerarán renta afecta a los impuestos que correspondan, norma que opera como mecanismo de control del cumplimiento tributario respecto de flujos patrimoniales cuyo origen no ha quedado suficientemente esclarecido. Interpretado sistemáticamente con el artículo 71 del mismo cuerpo legal y con las reglas de carga de la prueba del artículo 21 del Código Tributario, el precepto impone al contribuyente la carga de justificar que los fondos utilizados han cumplido con su debida tributación o corresponden a ingresos exentos o no constitutivos de renta, exigencia que se proyecta también, tratándose de operaciones gravadas con IVA presumido, en el artículo 76 de la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios.

Octavo: Que, a la luz de lo anterior, no basta para desvirtuar la presunción del artículo 70 de la Ley sobre Impuesto a la Renta con demostrar que el contribuyente tenía fondos suficientes en sus cuentas bancarias o que sus registros contables muestran saldos o disponibilidades que permitirían realizar las inversiones objetadas. Tal circunstancia sólo da cuenta de la existencia de recursos financieros, pero no permite conocer su origen para efectos tributarios ni, por ende, verificar si cumplieron con la correspondiente tributación. Así, la interpretación seguida por el tribunal a quo —equiparar justificación de inversiones con acreditación de disponibilidad de fondos o con la apreciación de que ciertas partidas no son significativas— desdibuja el sentido y alcance de la norma, privando de eficacia al mecanismo de control diseñado por el legislador.

Noveno: Que, enseguida, aplicado al caso concreto el marco normativo ya descrito, resulta determinante analizar si, a partir de los antecedentes contables y bancarios incorporados al proceso, es posible tener por justificado el origen tributario de los fondos utilizados en las inversiones y desembolsos observados para el año comercial 2020. Como se ha señalado, dicha justificación no se satisface con la sola verificación de que el contribuyente dispuso de determinados saldos en cuentas bancarias o registró ciertas cifras en sus estados contables, sino que exige esclarecer, con respaldo suficiente, que esos fondos provienen de rentas debidamente declaradas y afectas a los tributos que correspondan, o bien de ingresos exentos o no constitutivos de renta.

Décimo: Que, de la revisión de los antecedentes administrativos y judiciales se aprecia, en primer término, que el contribuyente se encuentra obligado a determinar sus impuestos sobre la base de renta efectiva mediante contabilidad completa, con la consecuente carga de conservar y exhibir los libros y respaldos que la conforman. Sin embargo, durante la fiscalización y en la posterior instancia de reposición administrativa, los registros presentados evidenciaron modificaciones relevantes entre una etapa y otra, variaciones de saldos y creación de nuevas cuentas de activo y pasivo, sin que tales cambios aparezcan acompañados de documentación fehaciente que los sustente ni de explicaciones contables que permitan dotarlos de fidelidad. Del mismo modo, no se aportaron los libros obligatorios en forma completa y debidamente respaldada, lo que impide reconstruir de manera trazable la secuencia de operaciones que habrían generado los fondos utilizados en las inversiones cuestionadas.

Undécimo: Que, a ello se agrega que el contribuyente no registró retiros en los años tributarios 2019 a 2021 que permitan inferir la existencia de flujos disponibles para financiar las inversiones del año comercial 2020, y que su base de Impuesto Global Complementario correspondiente al Año Tributario 2021 fue igual a cero, pese a que constan en autos operaciones de entidad y desembolsos significativos, así como gastos de vida que no encuentran correlato en rentas declaradas. Tales circunstancias refuerzan la necesidad de una acreditación particularmente rigurosa del origen tributario de los fondos, que en este caso no se advierte satisfecha.

Duodécimo: Que, en este contexto, corresponde examinar brevemente las principales partidas observadas. En cuanto a las inversiones en moneda extranjera por $350.675.500, si bien se acompañaron balances y se hizo referencia a declaraciones juradas de carácter anual, no se cuenta con registros contables que permitan seguir la trazabilidad de los flujos desde ingresos concretos — debidamente documentados y tributados— hasta la adquisición de dicha moneda, ni con documentación bancaria que acredite de modo concordante los movimientos que justificarían el monto invertido. La sola presencia de cifras en el activo, o de saldos genéricos en cuentas bancarias, no proporciona por sí misma la información necesaria para concluir que esos recursos provienen de rentas previamente gravadas o liberadas de impuesto.

Décimo tercero: Que, algo similar ocurre con la partida denominada inversión en compra de dólares por $69.352, respecto de la cual se ha hecho presente que el monto sería reducido en el contexto general de los desembolsos. Sin perjuicio de su cuantía, lo cierto es que la normativa tributaria no exime de acreditar el origen de las sumas por el solo hecho de ser menores en relación con el resto de las operaciones, pues el mecanismo de presunción de renta no distingue en función de la magnitud de la partida, sino de la existencia o ausencia de justificación suficiente. En consecuencia, también respecto de esta inversión se echa de menos una demostración específica del origen tributario de los fondos empleados.

Décimo cuarto: Que, en lo que concierne a las contribuciones de bienes raíces pagadas por $1.390.020, consta que se acreditó la existencia del pago y la identificación del bien raíz, pero no se suministró información contable y bancaria que permita vincular dicho desembolso con ingresos previamente declarados o con recursos debidamente individualizados en la contabilidad. Nuevamente, la sola verificación de que el contribuyente pudo disponer de fondos suficientes para efectuar el pago no basta para tener por cumplida la exigencia de justificar el origen tributario de los mismos.

Décimo quinto: Que, finalmente, en relación con el total de compras según Documentos Tributarios Electrónicos, por $519.700.463, se acompañaron registros de compras e importaciones asociados al giro, pero la documentación contable y bancaria presenta inconsistencias y carece de respaldo integral que permita determinar si tales adquisiciones fueron financiadas con flujos originados en la propia actividad, debidamente declarados y gravados, o con recursos cuya procedencia no ha sido esclarecida. La existencia de tres versiones distintas de balances para el año comercial 2020, con variaciones relevantes en cuentas de caja, bancos, proveedores y resultados, sin explicación contable consistente ni respaldo documental suficiente, impide dotar de la necesaria credibilidad a los registros utilizados para justificar el financiamiento de dichas compras.

Décimo sexto: Que las observaciones precedentes muestran que la información aportada por el contribuyente resulta insuficiente e inconsistente para desvirtuar la presunción del artículo 70 de la Ley sobre Impuesto a la Renta y, en lo que corresponde, del artículo 76 de la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios. Ciertamente, no se ha probado, con el grado de detalle que la normativa exige a quien está obligado a llevar contabilidad completa, que las inversiones y desembolsos impugnados se hayan efectuado con fondos cuya tributación haya sido debidamente cumplida o que se encuentren exentos o no constituyan renta. La simple demostración de disponibilidad de recursos o de “saldos razonables” en cuentas y flujos no satisface el estándar de justificación del origen tributario de los fondos.

Décimo séptimo: Que, como corolario, en estas condiciones, esta Corte estima que el contribuyente no ha logrado acreditar de manera fehaciente el origen tributario de los fondos con los cuales realizó las inversiones y desembolsos citados y liquidados. No existe en autos prueba suficiente que permita concluir que las sumas cuestionadas provienen de rentas ya gravadas, de rentas exentas o de ingresos no constitutivos de renta, razón por la cual las diferencias de impuestos determinadas por el Servicio deben tenerse por ajustadas a derecho.

En consecuencia, debe concluirse que las presunciones legales aplicadas por la Administración se mantienen incólumes, desde que el presupuesto de hecho que las habilita —falta de acreditación del origen de los fondos con que se efectuaron las inversiones y desembolsos— no ha sido desvirtuado en esta instancia. De ello se sigue que las diferencias de impuestos determinadas en las Liquidaciones Nros. XXXXX se encuentran ajustadas a derecho y que no se configura un motivo que justifique dejar sin efecto tales actos de determinación.

Décimo octavo: Que lo razonado lleva necesariamente a enmendar la sentencia apelada en lo que fue objeto del recurso y, en su lugar, a desechar, sin costas, el reclamo tributario interpuesto por el contribuyente, por estimar que la actora ha tenido motivos plausibles para litigar.

Por estas consideraciones, normas legales citadas y de conformidad, además, con lo dispuesto en el artículo 140 del Código Tributario, se resuelve que se revoca, la sentencia apelada de veintidós de abril de dos mil veinticinco, pronunciada por el Primer Tribunal Tributario y Aduanero de la Región Metropolitana, en causa Rol T-460-2025, que acogió el reclamo deducido por don XXXXXXX y dejó sin efecto las Liquidaciones Nros. XXXXX, todas de 29 de mayo de 2023, emitidas por la XIX Dirección Regional Metropolitana Santiago Norte del Servicio de Impuestos Internos y, en su lugar, se decide que se rechaza, sin costas, el referido reclamo, manteniéndose dichas liquidaciones.

Regístrese y devuélvase.

Redacción de la ministra Romy Grace Rutherford Parentti.

Rol Corte Nro. 460-2025 (tributaria).

No firma la ministra (S) señora Paulina Roncagliolo Hantke, no obstante haber concurrido a la vista y al acuerdo del fallo, por ausencia.