Santiago, doce de diciembre de dos mil dieciocho

Vistos: En estos autos Rol 12167-2017, de esta Corte Suprema, referidos a un procedimiento de reclamación tributaria iniciado por la contribuyente xxxxxxxxxxxxxxxxxxx, se dictó sentencia de primer grado por el Cuarto Tribunal Tributario y Aduanero de Santiago con fecha dieciséis de septiembre de dos mil dieciséis, escrita a fojas 167 y siguientes, la que rechazó íntegramente el reclamo interpuesto en contra de la Resolución Exenta N° 3063, emitida el 12 de abril de 2013, que rechazó la devolución solicitada por la contribuyente en su declaración de impuesto a la renta del año tributario 2012, ascendente a $42.315.765 por concepto de Pagos Provisionales por Utilidades Absorbidas y de $609.654 por concepto de Pagos Provisionales Mensuales, modificando la pérdida tributaria declarada por la recurrente al considerar que dos de las partidas deducidas de su Renta Líquida Imponible -pagos de intereses bancarios y castigo de crédito incobrables-, no revisten esa calidad. Esta decisión fue recurrida de apelación por la contribuyente, a fojas 176, y una de las Salas de la Corte de Apelaciones de Santiago, con fecha veintiséis de enero de dos mil diecisiete, la revocó únicamente en aquella parte que rechazó la devolución de pagos provisionales mensuales y la condenaba en costas, acogiendo el reclamo sólo en cuanto accede a la devolución de la suma de $600.239, por pagos provisionales mensuales del año tributario 2012 y la exime del pago de las costas de la causa; confirmando en lo demás el fallo de primer grado. En contra de esta última decisión, la parte reclamante dedujo recurso de casación en el fondo, el que se ordenó traer en relación a fojas 296. Considerando:

Primero: Que en el primer capítulo del recurso de nulidad sustancial se denuncia la falsa aplicación de los incisos primero y tercero del N° 1 del artículo 31 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, en relación con el artículo 132 inciso décimo cuarto del Código Tributario. Señala que el rechazo como gasto necesario para producir la renta de los intereses bancarios pagados durante el período fiscalizado por la suma de $190.758.720, se debe a la falta de análisis de la documentación sustentatoria acompañada en la oportunidad procesal pertinente para demostrar que los créditos solicitados tuvieron como finalidad cumplir una serie de obligaciones comerciales que la recurrente mantenía con otras empresas con las que había celebrado contratos de cuentas corrientes mercantiles para financiar el giro de la contribuyente, los que conforme a la sentencia de primer grado, confirmada por el fallo recurrido, fueron reconocidos como ingresos tributables o ganancias, pactándose a su respecto un 8% anual de interés, por lo que debieron ser considerados como gastos necesarios para producir la renta. Por otra parte, expone que el tribunal determinó que la reclamante no acreditó que los dineros recibidos en préstamo de instituciones bancarias hayan sido traspasados a las cuentas corrientes mercantiles indicadas, olvidando que el dinero es una cosa fungible y por lo tanto no puede esperarse que genere algún tipo de trazabilidad en ese sentido, vulnerando con su determinación lo dispuesto en el artículo 2.196 del Código Civil, en relación con lo preceptuado en el inciso final del artículo 575 del mismo cuerpo legal. De esta forma estima que los jueces de las instancias infringen las reglas de la sana crítica al desconocer el carácter de gasto necesario para producir la renta el pago de intereses, porque al valorar la prueba rendida por la impugnante desatendieron las razones jurídicas y las simplemente lógicas, científicas, técnicas o de experiencia, porque de haberlo hecho siguiendo esas directrices habrían arribado a la conclusión que el gasto se relaciona con el giro de la empresa, elementos que fueron obviados por los sentenciadores, lo que determinó su rechazo.

Segundo: Que en el segundo acápite del recurso de casación en el

fondo se acusa la infracción del artículo 26 del Código Tributario, en relación a

la falsa aplicación del artículo 31 inciso tercero N° 4 de la Ley de la Renta,

contenida en el D.L. N° 824, de 1974. Arguye que al gasto por concepto de

castigo de clientes, por la suma de $89.706.926, fue rechazado de manera

genérica al señalar que no se demostró que se tratase de créditos incobrables.

Indica que dicho gasto proviene de la acreencia que la recurrente

mantenía con la empresa xxxxxxxxxxxxx., la que se generó como

consecuencia de una cuenta corriente mercantil existente entre ambas

sociedades. Además, expone que es un hecho de la causa que la

contribuyente fue accionista de xxxxxxxxxxxxx., como lo señaló el propio

fiscalizador al contestar el reclamo, lo que fue refrendado por los

sentenciadores. Agrega que la empresa en comento debido a su insalvable

situación patrimonial decidió su disolución con fecha 14 de noviembre de 2011,

estos es, antes de que su crédito fuera exigible, por ende en la práctica

resultaba del todo imposible perseguir su pago, por lo que no pudo agotar

prudencialmente los medios de cobro.

Reseña que se acogió de buena fe a lo dictaminado en el Oficio N° 836,

de 2008 del propio Servicio de Impuestos Internos, emitido como respuesta a la

consulta de otro contribuyente que se encontraba en una situación idéntica, en

dicho informe se señala que al tratarse de una deudora filial de su acreedora,

se entienden agotados los medios prudenciales de cobro, en la medida que la

deudora no posea bienes para el pago de su acreencia, por lo que pueden ser

rebajados como gastos al momento de efectuarse la disolución de la filial y se

extinga, por ende, su personalidad jurídica, tal y como aconteció en el presente

caso, por lo que habiéndose acogido de buena fe a lo señalado por la

administración tributaria debió acogerse el reclamo a este respecto.

Tercero: Que, finalmente, en el último capítulo del recurso de nulidad,

se denuncia vulnerado el artículo 31 N° 3 inciso tercero de la Ley sobre

Impuesto a la Renta, en relación con el artículo 132 inciso décimo cuarto del

Código Tributario. A este respecto señala que acreditó la existencia de la

pérdida declarada en el período auditado, por lo que ésta absorbe las utilidades

propias o ajenas, del impuesto de primera categoría pagado, el que se

considera como un pago provisional. Explica que en el caso de la

contribuyente cumplió con los requisitos para que se diera lugar a la devolución

solicitada, toda vez que, se demostró con la prueba rendida la existencia de la

pérdida declarada y que las utilidades obtenidas resultaron absorbidas por el

pago del impuesto de Primera Categoría debidamente enterado en arcas

fiscales. Por ende, el solo hecho de haberse determinado una pérdida menor –

como se verifica en la resolución reclamada-, no importa que la contribuyente

pierda el derecho a recuperar, el impuesto pagado.

Cuarto: Que al explicar la forma en que los errores de derecho

denunciados influyen en lo dispositivo del fallo, expresa que de no haberse

incurrido en los yerros jurídicos que se denuncian, cometidos en el fallo de

segundo grado, se habría revocado en todas sus parte la sentencia de primera

instancia y en consecuencia acogido íntegramente el reclamo, dando curso a la

devolución pedida, lo que se solicita para la sentencia de reemplazo.

Quinto: Que para una adecuada comprensión del asunto, es

conveniente precisar que la contribuyente Sociedad Comercial de Servicios e

Inversiones Limitada en su declaración anual de Impuesto a la Renta

correspondiente al año tributario 2012, informó una pérdida ascendente a

$867.450.816, y solicitó la devolución total de $42.925.419, la que desglosa en

$42.315.765, por concepto de Pagos Provisionales por Impuesto de Primera

Categoría por Utilidades Absorbidas, y $609.654, por concepto de Pagos

Provisionales Mensuales. Por Carta N° 120203302, emitida el 10 de julio de

2012, el Servicio de Impuestos Internos informó a la contribuyente la retención

de la devolución pedida, pues su declaración presentaba las siguientes

observaciones:

(A34) Control de quienes subdeclaren dividendos y retiros recibidos en

recuadro N° 6 de FUT código 777, según lo informado al Servicio de Impuestos

Internos.

(F51) Selección aleatoria y dirigida a contribuyentes que deben ser

fiscalizados.

(S06) Selectiva control dirigido a contribuyentes que declaren pago

provisional por impuesto de 1° categoría de utilidades absorbidas (art. 31 N° 3

de la Ley de Impuesto a la Renta).

Luego de lo cual se le requieren ciertos antecedentes, los que fueron

proporcionando por la reclamante el día 16 de agosto de 2016. Posteriormente

se notificó a la contribuyente la Citación N° 2447, de 10 de enero de 2013, en

la que se le pide aclarar, rectificar o ratificar las partidas referidas a gastos por

intereses pagados en el período fiscalizado y castigo de créditos incobrables.

Finalmente con fecha 12 de abril de 2013, se emitió la Resolución

Exenta N° 3036, que denegó íntegramente la devolución solicitada, tuvo por

subsanada la observación A34, además, determinó una pérdida tributaria

menor a la informada por la impugnante, manteniendo las observaciones en

relación al rechazo de intereses pagados y créditos incobrable como gastos

necesarios para producir la renta.

Sexto: Que como por el arbitrio deducido en dos de sus capítulos, se

denuncia la vulneración de las reglas y principios de la sana crítica, es

necesario destacar los hechos de la causa que los sentenciadores de la

instancia dieron por establecidos. Estos son los siguientes:

a) La reclamante, Sociedad Comercial de Servicios e Inversiones

Limitada, en su Declaración Anual de Impuesto a la Renta correspondiente al

Año Tributario 2012, informó una pérdida de $-867.450.816, solicitando una

devolución de $42.925.419, de los cuales $42.315.765, correspondía a Pagos

Provisionales por Utilidades Absorbidas y $609.654, por Pagos Provisionales

Mensuales.

b) Durante la etapa de fiscalización, la recurrente aportó antecedentes al

Servicio de Impuesto Internos, existiendo discusión entre las partes en cuanto

al mérito de los mismos para acreditar los gastos incluidos en las cuentas

“intereses pagados” por la suma de $190.758.720, y “gastos por castigo a

clientes” por $89.706.926, y la procedencia de la devolución solicitada.

c) El día 12 de abril de 2013, el Servicio de Impuestos Internos emitió la

Resolución N° 3063, denegando la devolución pedida y modificando el

resultado tributario de la reclamante para el año tributario 2012, estableciendo

una pérdida tributaria ascendente a $-586.985.170.

Séptimo: Que conforme a tales supuestos de hecho, el tribunal de

alzada revocó lo resuelto por el a quo, en relación a los Pagos Provisionales

Mensuales, disponiendo una devolución de $600.239, confirmando en lo

demás el fallo de primer grado.

En relación a la partida por intereses pagados: “Que, en lo que toca a la

cuenta Intereses Pagados a diferentes entidades bancarias por $190.758.720,

por concepto de créditos otorgados que tuvieron por finalidad -según la

reclamante-, de cumplir una serie de obligaciones que se mantenían con otras

empresas con las que se celebraron contratos de cuentas corrientes

mercantiles, invocándolos como gastos necesarios, los que fueron destinados

a diferentes entidades bancarias por la contribuyente. Estos fueron

desestimados por la resolución reclamada, ello en atención a que no

cumplieron con los requisitos del artículo 31 de la Ley de Impuesto a la Renta,

que conmina a que éstos se relacionen con el giro del negocio, rechazando

aquellos que digan relación a créditos o préstamos empelados directa o

indirectamente en la adquisición, mantención y/o explotación de bienes que no

produzcan rentas gravadas en primera categoría, siendo que los efectuados no

generaron ingresos o los ingresos no cubrieron los gastos asociados”

(considerando tercero).

Ahora bien en cuanto al castigo a clientes expresa el fallo recurrido:

“Que, en cuanto a la cuenta “Otros gastos fuera de la explotación” (castigo

clientes), que el contribuyente justificó como proveniente de una cuenta

corriente que mantenía con la sociedad xxxxxxxxxxxxx., con un saldo

deudor por la suma que cita, agregando que con fecha 14 de noviembre de

2011 decidió disolverla, lo que impidió que la cuenta pudiera ser liquidada,

decidiendo registrarla como pérdida del ejercicio, siendo que a ese respecto, tal

como sostiene el SII, solo al momento de liquidarse la cuenta corriente es

posible determinar quién es deudor o acreedor, ello de acuerdo al artículo 613

del Código de Comercio, y si ocurre esto último, el contribuyente debe para

poder deducirla como gasto de la determinación de su renta líquida imponible,

haber ejercido los medios prudenciales de cobro, lo que es reiterado por el

artículo 31 inciso tercero, numeral 4° de la ley de Impuesto a la Renta y la

Circular N° 24, de 2008. En consecuencia, al no haberse terminado el contrato,

no se ha determinado la persona del deudor y del acreedor, por lo que la

reclamante no podía arrogarse la última calidad, pretendiendo vincular este

pago de intereses con esa generación de renta, que aún no se sabe si le

pertenece, no correspondiendo a gastos propios de la empresa ni de su giro, el

que se precisó como de inversiones o rentas de capitales mobiliarios en

general, siendo que los ingresos que percibe en su mayoría son de la

distribución de dividendos y retiros, en consecuencia los ingresos que percibe

para ser producidos no requieren del gasto que se pretende rebajar, sin

demostrar su necesariedad para producir la renta sin existir una correlación

entre la naturaleza del ingreso declarado y los gastos que se pretenden rebajar

de la renta líquida imponible, en este caso, los intereses pagados y, tampoco

se justificó que se traten de créditos incobrables, siendo totalmente

rechazados”; “Que, en relación al agotamiento de los medios de cobro,

referidos a la cuenta castigo clientes por $89.706.926.-, cabe agregar que el

artículo 109 de la Ley 18.046 sobre Sociedades Anónimas dispone que la

disuelta subsiste como persona jurídica para los efectos de su liquidación,

quedando vigentes sus estatutos en lo que fuere pertinente, debiendo agregar

a su identificación las palabras “en liquidación”, proceso que consiste en cobrar

los créditos societarios y el pago de las obligaciones societarias mediante la

liquidación de activos y el posterior reparto a los accionistas, siendo que la

causal de la referida por el contribuyente fue por acuerdo de la junta

extraordinaria de accionistas, lo que demuestra por si solo que no se ejercieron

los medios prudenciales de cobro, pensar distinto supondría que bastaría con

que los deudores se disolvieran y liquidaran en el acto, como aconteció en el

caso propuesto, para que los acreedores no puedan cobrar sus acreencias, las

que se extinguirían por mera voluntad del deudor, lo que es improcedente,

máxime si en el caso el contribuyente era accionista de la empresa disuelta”

(razonamientos cuarto y quinto).

De esta manera de los hechos arriba descritos y tenidos por ciertos, el

tribunal concluyó que: “…en lo que respecta a la devolución solicitada por

Pagos Provisionales por Utilidades Absorbidas (PPUA), tal como se consigna

en el fallo apelado, la reclamante imputó su pérdida original de $-867.450.816.-

a utilidades ajenas al año 2006 con crédito con tasa del 17% por

$248.916.264.- y la diferencia a utilidades sin crédito del año 2007 por

$618.534.552.-, sin que la contribuyente hubiera aportado al proceso los

Formularios 22, certificados, declaraciones juradas u otros antecedentes que

justifiquen que esas utilidades ajenas efectivamente soportaron el pago del

Impuesto de Primera Categoría cuya devolución solicita” (motivo duodécimo).

Finalmente expresan: “Que, por otro lado, en lo que toca a la restante

prueba y sin perjuicio de lo señalado en la parte final del motivo 10°, constituye

un obstáculo insalvable para proceder a su apreciación conforme a la reglas ya

citadas en el motivo 9°, el defecto manifiesto del resto de la documentación

acompañada en esta instancia, respecto de la cual no se ha indicado por quien

la presenta, elemento de raciocinio alguno respecto de la vinculación que

tendría con lo decidido, sin precisar ni desarrollar el contenido de cada uno de

ellos, ya que dada su generalidad –a diferencia de los signados en el numeral

1- requerían de una labor en dicho sentido por parte del reclamante, quien

tampoco explica de qué manera alterarían lo que viene siendo resuelto ni

detalla los aspectos deficitarios que pretende acreditar con cada uno de ellos”

(fundamento décimo tercero).

Octavo: Que para determinar la suerte del arbitrio en estudio, debe

advertirse previamente que esta Corte ya ha señalado reiteradamente que el

recurso de casación en el fondo tiene por objeto velar por la correcta

interpretación y aplicación de las normas llamadas a dirimir la controversia, con

el objeto de que este tribunal pueda cumplir con la función uniformadora del

derecho asignada por la ley. De la misma manera, también se ha expresado

que, al no constituir esta sede instancia, la revisión de los hechos asentados en

el juicio y que determinan la aplicación de las normas sustantivas dirigidas a

dirimir lo debatido no es posible, salvo que se denuncie que al resolver la

controversia los jueces del fondo se han apartado del onus probandi legal, han

admitido medios de prueba excluidos por la ley o han desconocido los que ella

autoriza, o que en la determinación de los hechos de la causa se han infringido

las normas de la sana crítica.

Noveno: Que tal como se reseñó, en el caso de autos el recurrente en

sus capítulos primero y tercero del recurso de nulidad sustantiva denuncia

vulneración a las normas reguladoras de la prueba, sin embargo, las críticas

efectuadas no dan cuenta de aquello, siendo en verdad lo reprochado por el

recurso las conclusiones a las que arriban los sentenciadores luego de

examinar y sopesar los antecedentes acompañados por el contribuyente que

no resultan acordes a sus pretensiones, lo que en caso alguno constituye un

quebrantamiento a las normas de la sana crítica.

En efecto, si bien el arbitrio da por infringidas las disposiciones

sustantivas que gobiernan el asunto, no resulta suficiente para ello una mera

alusión a las mismas, señalando que el contribuyente dio cumplimiento a las

normas de determinación de la renta, por lo que corresponde dar lugar a la

devolución solicitada, omitiendo el recurso explicar cómo es que los supuestos

errores en los asentamientos fácticos transgredieron los preceptos antes

citados. Se extraña en el libelo una argumentación en torno a las normas

reguladoras de la prueba citadas y a las reales disquisiciones del fallo sobre los

aspectos de hecho en que debió pronunciarse, llegando el recurso,

únicamente, a plantear una simple divergencia con las conclusiones fácticas de

la decisión recurrida, motivos que abundan para desestimar las secciones

primera y tercera del recurso en estudio.

Décimo: Que corresponde ahora dilucidar si efectivamente se ha

vulnerado lo dispuesto en el artículo 26 del Código Tributario, cuestión que

implica determinar si el reclamante podía acogerse de buena fe a lo expresado

en la oficio que cita como demostrativo del alcance que debe darse al artículo

31 N° 4 inciso 3° de la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios.

La indicada disposición del Código Tributario establece como requisito

para hacer improcedente el cobro de impuestos con efecto retroactivo, que el

contribuyente se haya ajustado de buena fe a una determinada interpretación

de las leyes tributarias sustentada por la Dirección o Direcciones Regionales en

circulares, dictámenes, informes u otros documentos oficiales destinados a

impartir instrucciones a los funcionarios del servicio o a ser conocidos de los

contribuyentes en general o de uno o más en particular.

Sin embargo, lo cierto es que en el caso de autos, el organismo

fiscalizador no ha efectuado un cobro de impuestos con efecto retroactivo a un

contribuyente, sino que le ha negado el derecho a una devolución de

impuestos por estimarla improcedente de acuerdo con la norma legal aplicable

en la especie, el tantas veces citado artículo 31 N° 4 inciso tercero del D.L.

825, por lo que no concurre un supuesto para la aplicación de la norma que se

dice infringida.

Undécimo: Que, de los raciocinios precedentes, se colige que la

sentencia censurada no ha incurrido en los errores de derecho que le atribuye el

recurso, el cual, por ende, no puede prosperar y ha de ser desestimado.

De conformidad, asimismo, con lo que disponen los artículos 764, 767, y

805 del Código de Procedimiento Civil, se declara que se rechaza, el recurso de

casación en el fondo deducido en lo principal de fojas 254, por el abogado don

xxxxxxxxxxxxxxx, en representación de Sociedad Comercial de

Servicios e Inversiones Limitada, en contra de la sentencia de veintiséis de

enero de dos mil diecisiete, escrita a fojas 247 y siguientes.

Acordada con el voto en contra del Ministro señor Künsemüller, quien

estuvo por acoger el recurso y revocar la sentencia apelada, en lo concerniente a

los intereses bancarios pagados por la reclamante, puesto que se trata de una

sociedad de inversiones, de cuyo giro es parte la operación cuestionada,

constando el carácter habituales los pagos respectivos y, por ende, el de gastos

necesarios para producir la renta.

Tratándose de erogaciones en que incurrió la empresa con la finalidad de

desarrollar su actividad comercial, esos gastos pueden ser deducidos, desde que

son indispensables para el funcionamiento de la sociedad, puesto que son de

aquellos conducentes a producir la renta; en tal virtud, la sentencia recurrida ha

incurrido en una errada aplicación del artículo 31 N° 1 de la Ley de la Renta, ya

que ha utilizado indebidamente este precepto para rechazar desembolsos

efectuados por la reclamante para el desarrollo de su giro, los que deben ser

deducido de la base imponible.

Regístrese y devuélvase.

Redacción a cargo del Ministro señor Künsemüller.

Rol Nº 12167-17.