Santiago, veintisiete de diciembre de dos mil veintitrés.

Vistos:

En estos autos rol de esta Corte Suprema 12.849-2018, referidos a un procedimiento de reclamación iniciado por el abogado don XXXXXX, por fallo de 28 de junio de 2017, escrito a fojas 305 y siguientes, el Primer Tribunal Tributario y Aduanero de la Región Metropolitana rechazó el reclamo y confirmó la Liquidación N°XX, de 27 de marzo de 2012, emitida por el Departamento de Fiscalización de Personas y Micro-Empresas de la Dirección Regional Metropolitana Santiago Centro, del Servicio de Impuestos Internos —en adelante, el Servicio—.

Apelada esta sentencia por la parte de don XXXXXX, la Corte de Apelaciones de Santiago la confirmó por dictamen de veintiocho de marzo de dos mil dieciocho, según se lee a fojas 396.

Contra este último pronunciamiento, la parte reclamante dedujo recurso de casación en el fondo, para cuyo conocimiento se ordenó traer los autos en relación, por dictamen de veintiséis de junio de dos mil dieciocho.

Y considerando:

Primero: Que, el recurso de casación en el fondo se sustenta en cuatro grupo de normas, que el reclamante atribuye como infringidas por parte de los sentenciadores del fondo. En primer lugar, denuncia como vulnerados los artículos 2, N° 3, en relación con los artículos 42, N° 2; 43, N° 2; 50, 51, 52; y, 54, N° 1 en relación con el artículo 21, todos de la Ley sobre el Impuesto a la Renta, en relación con lo dispuesto en los artículos 19 y 20 del Código Civil; todo en relación al artículo 6, letra A, N° 1 del Código Tributario.

Explica que el error de derecho sólo guarda relación con la aplicación e interpretación de la definición legal de renta percibida toda vez que la incorrecta aplicación e interpretación de las normas que cita, así como su inobservancia, llevaron al tribunal a confirmar la decisión de primer grado, rechazando el reclamo, insistiendo en la liquidación reclamada, sin que para ello se cuente con un ingreso que se encuadre en la definición legal de renta percibida.

Sostiene que la renta percibida es aquella que ha ingresado materialmente en el patrimonio una persona y, por lo tanto, una vez devengada se percibe desde que la obligación se cumple por algún modo de extinguir distinto al pago. Expone que el razonamiento del tribunal de segundo grado no sólo omite por completo analizar las condiciones de aplicabilidad del Impuesto Global Complementario sino que, además, efectuó una incorrecta y falsa aplicación e interpretación de las normas jurídicas, creando una presunción legal o de derecho inexistente, forzando como conclusión que los ingresos percibidos en el año comercial 2008 por parte de la Sociedad XXXXXXXX fueron, al mismo, tiempo, percibidos por su representado. Estima que el pago que hizo la empresa X1 a XXXXXXXX, además de reconocer una causa o motivación distinta del pacto de honorarios que haya podido fijar el reclamante, excede el ámbito de gestiones encomendadas a aquel en su calidad de abogado patrocinante, siendo inadmisible asimilar un ingreso afecto al Impuesto Global Complementario a un determinado contribuyente, si ese ingreso renta no se encuentra en estado de percibido por la persona natural.

El segundo grupo de normas que se denuncian como infringidas y, con ello, argumentado su falsa aplicación, se compone de los artículos 4 bis, 4 ter, 4 quáter, 4 quinquies, 6, letra A, N° 1 y 160 bis, todos del Código Tributario, en relación a los artículos citados sobre la Ley de Impuesto la Renta, afirmando que el tribunal de segunda instancia debió recurrir a los artículos 19 y 20 del Código Civil para establecer qué debe entenderse por renta percibida. Afirma que, jurídicamente, resulta imposible que el pago efectuado a una persona jurídica hubiese ingresado al patrimonio del reclamante, dado que el Servicio no tenía, a la fecha en que se practicó la liquidación, facultades para calificar o modificar los efectos jurídico tributarios vinculados al pago recibido por XXXXXXXX por parte de la X1, sino desde la entrada en vigor de los artículos 4 bis, 4 ter 4 quater, 4 quinquies del Código Tributario, que provienen de la norma general anti elusión, efectuando un análisis de dichas normas para concluir que, aun cuando el sentenciador de segunda instancia no hubiese mencionado dentro de su análisis la norma general anti elusiva, en su concepto no hay duda que efectivamente se extendió su aplicación. Afirma que la única manera de poder establecer que, el pago efectuado lo percibió el reclamante es mediante la declaración de abuso o simulación contenida en la normativa anti elusiva sin embargo, a la fecha de los hechos tales normas no existían y, por lo tanto, el Servicio carecía de dicha facultad.

El tercer conjunto de normas que estima vulneradas, corresponde al artículo 132, inciso 14º del Código Tributario, en relación al artículo 2º y 148 del mismo cuerpo legal; artículo 346, Nºs 2 y 3 del Código de Procedimiento Civil, en relación a los artículos 47 y 1712 del Código Civil, todos en relación al artículo 2, N° 3, 42, 43, N° 2, 52 y 54 de la Ley sobre Impuesto a la Renta explicando que existe una contradicción en el razonamiento de la sentencia que impugna, por cuanto el tribunal ad quem no se encontraba en condiciones de tener por acreditado que el reclamante percibió los honorarios y, por lo tanto, existe una equivocada valoración de los medios de prueba que permiten afirmar que se vulneraron las normas que los regulan. Refiere que los documentos —que precisa— reúnen los caracteres de multiplicidad, gravedad, precisión y concordancia para que el tribunal debiera tener por acreditados los asertos planteados en su reclamación. Tampoco se ponderó lo declarado por la testigo, señalando que, si la intención del tribunal de alzada era confirmar la sentencia de primer grado, debió ceñirse a lo establecido en las normas que precisa, afirmando que los sentenciadores del fondo presumieron y tuvieron por acreditado que el reclamante percibió el ingreso, pasando por alto una circunstancia de suma relevancia, en torno a que fue la sociedad Manríquez Consultores Asociados quien los percibió, lo cual quedó acreditado a través de los depósitos en la cuenta corriente bancaria de esta última.

Sostiene que la sentencia que impugna ha vulnerado el principio lógico de la razón suficiente, efectuando un análisis de los principios que integran la sana crítica como sistema de valoración, concluyendo que tanto la experiencia como conocimiento científico y técnico obligaban al tribunal ad quem a conocer el ámbito de aplicación, elementos y exigencias del Impuesto Global Complementario y la incidencia del significado de la renta bruta global.

Finalmente, el arbitrio invoca un cuarto capítulo de normas que denuncia como vulnerado, respecto de los artículos 59, 63 y 200 todos del Código Tributario, en relación al artículo 6, letra A, N° 1 del mismo cuerpo legal, señalando que entre la declaración de impuestos del contribuyente y la notificación de la de la citación de 2 de diciembre de 2014 transcurrió en exceso el lapso de tres años que contempla el artículo 200 del código del ramo.

Explica que el error denunciado fue que los sentenciadores trataron de encasillar la conducta en un presupuesto de diferimiento a partir de la Ley 20.780, que consagró la norma anti elusiva general y, el calificar la conducta del reclamante como dolosa importa pasar por alto, primero, la buena fe que debe presumirse —la que por cierto, estima que existió -; y, en segundo lugar porque el razonamiento del sentenciador se basa en una norma de diferimiento que aplica hoy y sólo a propósito de la declaración de simulación o abuso contenido en la norma tributaria, facultad que a la fecha de los hechos el Servicio no poseía.

Por todo lo anterior solicita invalidar la sentencia de segundo grado y se dicte sentencia de reemplazo que dé lugar al reclamo, dejando sin efecto la liquidación en todas sus partes.

Segundo: Que son hechos de la causa establecidos por los jueces del fondo, y que guardan relación con el recurso de marras, los que siguen:

1.- El reclamante, don XXXXXX, inició actividades el 8 de septiembre de 2000, con el giro de servicios jurídicos.

2.- El abogado don XXXXXX tuvo a su cargo procesos administrativos y judiciales, ante la Dirección General de Aguas, tramitadas ante la Corte de Apelaciones de Santiago y ante esta Corte Suprema, por un lapso que va desde el mes de diciembre de 2005 hasta el mes abril de 2008.

3.- El reclamante asesoró a su cliente en la celebración del avenimiento celebrado el 15 de abril de 2008 entre la Sociedad X1 y Minera XXXX, obteniendo para sí que todos los procesos administrativos y judiciales llegarán a su fin, a través de un acuerdo que benefició a ambas partes.

4.- La Sociedad XXXXXXXX se constituyó el 12 de agosto de 2008, iniciando actividades ante el Servicio el 25 de agosto de 2008.

Tercero: Que, la sentencia de primera instancia, confirmada a través del fallo impugnado, para rechazar el reclamo formulado concluyó que no se vislumbra la ligazón y/o vinculación de la prestación de servicios personales del abogado —don XXXXXX— con el hecho que quien emitió el documento tributario sea una sociedad — XXXXXXXX — que de acuerdo a la prueba rendida no realizó labor alguna.

En concepto de los sentenciadores del fondo, los servicios fueron prestados por el reclamante en calidad de abogado, de forma personal y no a través de la sociedad, ya que quien podía cobrarlos era el reclamante en virtud de la cuota litis pactada, no pudiendo ser válidamente cobrados y/o percibidos por la sociedad XXXXXXXX ni por cualquier otra persona. En razón de lo anterior, los honorarios percibidos ascendieron a la suma total de $687.998.474, que el reclamante debe tributar en su Impuesto Global Complementario con una tasa del 40%.

En torno a la prescripción alegada por la reclamante, respecto de la acción fiscalizadora, los sentenciadores establecieron que existen antecedentes suficientes que permiten determinar que existió el ánimo o intención de pagar menos impuesto a través de la creación, posterior a los hechos discutidos, de una nueva sociedad razón por la cual se debe aplicar el plazo extraordinario de seis años.

Cuarto: Que para decidir el conflicto, entonces, los jueces de la instancia asentaron como presupuesto de hecho que la reclamante no probó que los honorarios pagados por la X1, por concepto de los servicios profesionales que concluyeron con el avenimiento celebrado con Minera XXXX el 15 de abril de 2008, hayan sido efectuados por la Sociedad XXXXXXXX, sociedad que a tal fecha no tenía existencia legal, pues se constituyó en el mes de agosto de 2008, por lo que el reclamante omitió en su declaración anual de la renta los ingresos percibidos por este concepto.

Quinto: Que el argumento de fondo tenido en cuenta para desestimar el reclamo formulado consiste en dar aplicación al mandato contenido en el artículo 21 del Código Tributario que entrega al contribuyente la carga de la prueba respecto de la verdad de sus declaraciones, aspecto que en la especie no se tuvo por satisfecho.

Sexto: Que, en lo que respecta al primer capítulo de casación sustancial, el articulista sustenta su reproche en un hecho diverso al que asentaron los sentenciadores del fondo, pues el fallo no establece una presunción en torno a la percepción de la renta, sino que lisa y llanamente concluyó que los honorarios pagados por X1 obedecieron a los servicios jurídicos prestados por el reclamante como persona natural y no por su sociedad, XXXXXXXX, la cual carecía de existencia jurídica durante toda la época en que los servicios fueron prestados, esto es, de diciembre de 2005 a abril de 2008.

Séptimo: Que, en lo que respecta al segundo grupo de normas que se denuncian como infringidas, el reproche no se ajusta a los hechos establecidos en autos, ni se avienen con las normas que los sentenciadores emplean a efecto de dirimir la litis.

Lo anterior sobre la base que es el propio articulista quien reconoce que las normas que denuncia como infringidas no fueron invocadas en la sentencia, lo cual resulta del todo coherente al contexto temporal en el cual se verificaron los hecho expuestos, pues la normativa que cita el reclamante emana de la Reforma Tributaria introducida por la Ley 20.780, de 19 de septiembre de 2014. Sin embargo, la fiscalización y la liquidación objeto del reclamo de marras no se fundó en la normativa invocada en este acápite, pues no obedece a circunstancias de elusión mediante el abuso de formas jurídicas, ni en circunstancias de simulación, sino que obedece a algo más simple, como es, que la sociedad XXXXXXXX no pudo prestar servicios de asesoría jurídica al cliente X1, entre el mes de diciembre de 2005 y la celebración del avenimiento con Minera XXXX el 15 de abril de 2008 pues, en dicho lapso, ni siquiera estaba constituida como tal y, en dicho entendido, los honorarios debieron ser percibidos y así declarados por el reclamante como persona natural.

Octavo: Que, en lo referido al tercer capítulo contenido en el recurso de casación propuesto por el reclamante, contrario a lo expresado por el articulista, no se advierte una vulneración en la valoración de la prueba conforme al sistema de la sana crítica, en el cual el tribunal goza de absoluta libertad para ponderar y desestimar los elementos de convicción aportados por las partes, pero sin exceder los límites impuestos por las reglas de la lógica, las máximas de la experiencia, o los conocimientos científicamente afianzados.

Entonces, más que un reparo a la valoración de los medios de prueba, y sin que se haya efectuado un desarrollo completo en cuanto a la forma en que, supuestamente, se habrían infringido los límites expuestos, aparece que lo que plantea el recurrente es una desavenencia en las conclusiones a las cuales arribó el tribunal, aspecto que no resulta impugnable en tanto no se denuncie la infracción a los límites de la sana crítica anotada. Huelga recordar que el reclamo fue desechado en tanto el contribuyente no logró acreditar que los servicios profesionales hubiesen sido prestados por una persona jurídica distinta a él.

Noveno: Que, en lo que respecta al plazo de prescripción, conforme lo trascrito ut supra, es un hecho asentado que la sociedad XXXXXXXX se constituyó casi cuatro meses después de la finalización de los servicios profesionales prestados a XXXXXX de forma tal, que el pretender que los honorarios generados por los servicios profesionales prestados efectivamente por el reclamante, sean reconocidos como percibidos por un tercero, sin lugar a dudas permite concluir que existió el ánimo de pagar menos impuestos y, por tal, tratándose de un impuesto sujeto a declaración, el lapso de prescripción es el de seis años.

Décimo: Que, en virtud de estas consideraciones y no demostrándose de los yerros atribuidos a la sentencia impugnada, es que el recurso de casación en el fondo deberá necesariamente ser desestimado en todos sus extremos.

Y visto además, lo dispuesto en los artículos 145 del Código Tributario, 767, 774, y 805 del Código de Procedimiento Civil, se rechaza el recurso de casación en el fondo deducido en lo principal de la presentación de fojas 398, por el abogado don XXXXX, en representación de don XXXXXX, en contra de la sentencia de veintiocho de marzo de dos mil dieciocho, escrita a fojas 396, pronunciada por la Corte de Apelaciones de Santiago.

Regístrese y devuélvase con sus agregados.

Redacción a cargo de la Ministra Sra. Letelier.

Nº 12.849-2018.

Pronunciado por la Segunda Sala de la Corte Suprema integrada por los Ministros Sres. Haroldo Brito C., Jorge Dahm O., Leopoldo Llanos S., Sra. María Teresa Letelier R. y el Abogado Integrante Sr. Diego Munita L.

No firman los Ministros Sres. Brito y Dahm, no obstante haber estado en la vista de la causa y acuerdo del fallo, por haber cesado de sus funciones y por estar en comisión de servicios, respectivamente.