Santiago, dieciséis de febrero de dos mil veintiséis.

VISTOS:

En estos autos Rol N 30.534-2020 se ha tramitado un procedimiento de reclamación tributaria en que el abogado don XXXXXX, en representación de doña XXXXXX, interpone recurso de casación en el fondo en contra de la sentencia definitiva de segunda instancia, dictada con fecha doce de febrero de dos mil veinte, por la Corte de Apelaciones de Concepción, que confirmó la sentencia de primera instancia de fecha cinco de noviembre de dos mil diecinueve, pronunciada por el Tribunal Tributario y Aduanero del Biobío, que rechazó el reclamo interpuesto en contra de las liquidaciones XXX y XXX de fecha 30 de julio de 2018, emitidas por la VIII Dirección Regional Concepción del Servicio de Impuestos Internos.

Con fecha diecisiete de abril de dos mil veinte se dispuso traer los autos en relación.

CONSIDERANDO:

PRIMERO: Que en el libelo de nulidad sustancial la recurrente reclama que la sentencia recurrida habría incurrido en graves vicios o errores de derecho:

a) Errada interpretación del artículo 1698 del Código Civil, 21 del Código Tributario e inciso segundo del artículo 4 bis del Código Tributario;

b) Errada interpretación y aplicación del artículo 63 de la Ley N 16.271; y

c) Errada interpretación del artículo 132 del Código Tributario.

Indica que, en relación con la primera infracción, la sentencia habría infringido las Leyes Reguladoras de la Prueba, pues erradamente confirmó la sentencia de primera instancia que expresa en su considerando octavo que es carga del contribuyente probar que el contrato de compraventa sería tal contrato y no un contrato de donación.

Siguiendo el criterio legal del onus probandi del artículo 1698 del Código Civil, que no es otra cosa que la expresión legal del principio de normalidad, el Servicio y los tribunales como terceros, no pueden sino respetar y reconocer la buena fe de los contratantes. Luego, si el Servicio quería destruir esa buena fe, debió hacerlo, probando la mala fe, a través del medio legal pertinente.

El fallo recurrido, funda el rechazo del reclamo, en que su parte no habría probado que se pagó el precio del contrato de compraventa, debiendo hacerse presente que su parte probó que los contratantes acordaron una prórroga para el pago del precio y así también fue declarado judicialmente.

Por su parte, de acuerdo con lo establecido en el inciso segundo del artículo 4 bis del Código Tributario, es deber del Servicio de Impuestos Internos reconocer la buena fe de los contribuyentes. La buena fe en materia tributaria supone reconocer los efectos que se desprenden de los actos o negocios jurídicos o de un conjunto o serie de ellos, según la forma en que estos se hayan celebrado por los contribuyentes.

El artículo 21 del Código Tributario también habría sido infringido, pues se le ha esgrimido erradamente como fundamento de la carga probatoria que afectaría a su representada, en circunstancias que tal regulación afecta a las declaraciones mas no a los contratos que de buena fe puedan firmar los contribuyentes. Luego, sería absurdo (sic) que el Tribunal le imponga a su parte probar la veracidad de un hecho que se presume verdadero y de buena fe, pues el legislador presume la existencia legal del mismo y de sus efectos.

El artículo 21 del Código Tributario no puede derogar o modificar el artículo 4 bis del mismo cuerpo legal, ni menos el artículo 1698 del Código Civil, pues el tenor de la ley es claro en cuanto a que es un deber del Servicio respetar y reconocer la buena fe de los contratantes, y que se presume la normalidad. Si el Servicio pretende sostener lo contrario, debe probarlo cuestión que no realizó y por tanto, incumplió su deber.

Ahora bien, en lo que dice relación con la errada interpretación del artículo 63 de la Ley N 16.271, la sentencia tiene por establecido el hecho gravado “donación”, por el solo incumplimiento del contrato de compraventa.

El tenor literal del artículo 63 de la citada ley establece que el Servicio de Impuestos Internos se encuentra facultado para investigar si las obligaciones impuestas a las partes por cualquier contrato son efectivas, si realmente dichas obligaciones se han cumplido o si lo que una parte da en virtud de un contrato oneroso guarda proporción con el precio corriente en plaza, a la fecha del contrato, de lo que recibe en cambio.

El tribunal resuelve el conflicto jurídico de intereses, sosteniendo que el mero incumplimiento de un contrato es sinónimo de donación, sin expresar ningún otro motivo. Así, se infringe la norma legal regulada pues el no pago del precio, no es sinónimo de incumplimiento de contrato. Las partes acordaron una prórroga y así lo declaró el acreedor durante el juicio. Luego, constituye una flagrante infracción al artículo 63 referido, considerar que el mero incumplimiento de un contrato basta para efectuar la recalificación de un contrato para fines tributarios.

Finalmente, en cuanto a la errada interpretación del artículo 132 del Código Tributario, el sentenciador da por establecido que se estaba ante un contrato incumplido, en circunstancias que el contrato fue sometido a una prórroga en sus efectos. Esto es, al tiempo en que se emitió la liquidación y el reclamo, no se probó el incumplimiento del contrato.

En el petitorio solicita se invalide la sentencia recurrida y acto continuo y nueva vista, pero separadamente, proceda a dictar la correspondiente sentencia de reemplazo, que resuelva revocar el fallo de primera instancia, y como consecuencia de ello deje sin efecto las liquidaciones, con costas.

SEGUNDO: Que el recurso de casación en el fondo es el acto jurídico procesal de la parte agraviada con la dictación de aquellas resoluciones en que la ley contempla expresamente la procedencia de su interposición en el caso que se hubieren dictado con infracción de la ley sustantiva aplicable al objeto del juicio, en miras a perseguir su nulidad, siempre que este vicio genere un perjuicio a la parte que lo deduce e influya sustancialmente en lo dispositivo del mismo, de tal forma que, de no haberse incurrido en dicho yerro, se hubiere resuelto el asunto en sentido diverso.

TERCERO: Que resulta necesario, para resolver la alegación planteada en el libelo que se analiza, establecer que los hechos no controvertidos se consignaron en el considerando cuarto y fueron los siguientes:

a) Que la contribuyente posee el giro o actividad comercial de arriendo de equipos y maquinarias.

b) Que con fecha 30 de julio de 2018 el Servicio emitió el acto administrativo reclamado, es decir, la liquidación XXX por concepto de Impuesto Global Complementario, correspondiente al año tributario 2015 y la liquidación XXX por concepto de reintegro artículo 97 Decreto Ley 824 correspondiente al período tributario mayo 2015.

CUARTO: Que a lo anterior se debe agregar que los antecedentes relevantes de la tramitación de la causa fueron los que se anotan a continuación:

1.- Comparece XXXXXX, abogado, en representación procesal de XXXXXX, interpone reclamo en contra de las liquidaciones XXX y XXX de fecha 30 de julio de 2018, emitidas por la VIII Dirección Regional Concepción del Servicio de Impuestos Internos, de acuerdo con lo siguiente:

a) La liquidación se ha emitido con infracción de ley. En este punto señala que el ente fiscal ha recalificado un contrato infringiendo el artículo 63 de la Ley N 16.271; ya que dicha norma obliga a que el ente fiscal debe dictar una resolución en forma previa a la emisión de la liquidación, la cual no se ha emitido, como así también, se solicite a juez competente en procedimiento sumario para conocer de dicha recalificación contractual. La recalificación efectuada carece de todo valor jurídico y efecto vinculante para terceros, al llamar donación a un contrato de compraventa.

b) En subsidio de lo anterior, solicita se tenga por establecida la ausencia del hecho gravado. En esta parte indica que no se ha realizado el hecho gravado descrito en la letra i) del inciso 3 del artículo 21 de la Ley de la Renta, por las siguientes razones:

- La sociedad XXX y don XXX, celebraron un contrato de compraventa y no de donación, ya que no existe un proceso judicial ni menos una sentencia judicial que haya validado la recalificación efectuada por el Servicio de Impuestos Internos, conforme al artículo 63 de la Ley N 16.271; aún más, el contrato de compraventa se encuentra vigente, ya que el comprador aun dispone de plazo para pagar el precio de las maquinarias.

- La compraventa celebrada por la sociedad ya señalada, registró contablemente la venta de la maquinaria y equipos y no le dio tratamiento de gasto.

- La compraventa de las maquinarias y equipos se imputaron al costo o valor de un activo.

- El ente fiscal no señala en forma fundada cómo se habría beneficiado el accionista o cónyuge con la celebración del contrato de compraventa vigente.

c) En subsidio, solicita dejar sin efecto las liquidaciones por falta de fundamentos. En este acápite se indica que, las liquidaciones de autos expresan argumentos vinculados a tener por establecido que el contrato de compraventa ser a una donación, pero no señalan los supuestos beneficios que habría recibido el cónyuge, motivo suficiente - a su juicio- para dejar sin efecto las liquidaciones.

2.- En su traslado, el Servicio de Impuestos Internos, señala que mediante notificación N2040 de 2018 se procedió a notificar a la contribuyente el inicio de un proceso de fiscalización para el año tributario 2015, a la cual la contribuyente no dio cumplimiento, iniciando luego, una fiscalización a Constructora XXX, detectándose una subdeclaración de débitos fiscales. En el proceso de auditoría se revisó un contrato de compraventa entre esta sociedad y don XXX, constatándose que la sociedad le habría vendido a este último, cónyuge de la representante legal y propietaria de la sociedad en comento, bienes y equipos usados, por el monto de $ 250.000.000, monto que se estipula pagar dentro del plazo de dos años, sin que a la fecha de la fiscalización se haya verificado el pago; motivo por el cual dicha operación fue calificada de donación, pues en la ejecución del mismo se demuestra que el ánimo de dicho negocio no era el establecimiento de obligaciones recíprocas proporcionadas entre los celebrantes, comportamiento que resulta más ajustado a dicho acto jurídico que a una compraventa. Agrega que, en efecto, entre los antecedentes tenidos a la vista para arribar a dicha conclusión se consideró el paso del tiempo, pues habían transcurrido más de dos años desde el acuerdo para el pago de la compraventa de bienes y equipos, por el monto de $250.000.000 y en la contabilidad de la sociedad no se registró ningún abono a la deuda. Continuando con su exposición, indica que, por otro lado, en febrero de 2016, la reclamante de autos enajenó el total de sus acciones en la sociedad señalada al señor Homero Humberto Espinoza Bustos, en la suma de $5.000.000, valor muy inferior a su valor tributario-comercial que ascendía a $84.585.000, monto totalmente desproporcionado si se considera la supuesta cuenta por cobrar por un monto de $ 250.000.000. Posteriormente, indica que respecto a la deuda registrada en la cuenta de activo “Cuentas por cobrar” por el monto de la venta de activo fijo por el monto de $250.000.000, se constató que al 31 de diciembre de 2014 no se habría efectuado ningún abono a la deuda, concluyéndose que según los registros contables no se han registrado pagos contra la cuenta por cobrar generada por la venta de los activos, siendo el único efecto que produjo la supuesta compraventa, el de transferir al señor XXX los bienes objeto del contrato, valorados en $250.000.000, representando una donación de especies a favor del cónyuge de la propietaria.

A su turno, y refiriéndose a la citación N 39 de 2018, aduce que la reclamante se refiere básicamente a la donación y señala que se afectan sus derechos; por lo que el ente fiscal haciendo aplicación de la facultad contenida en el artículo 63 de la Ley N 16.271, determinó que, por medio del contrato de compraventa ya mencionado, la sociedad le donó a XXX, bienes y equipos usados, según el siguiente detalle: Grúa oruga, marca NCK, Rapier año 1977, martillo marca Delmag, grúa marca American, martillo marca Delmag y martillo marca Delmag.

Enseguida, señala que en atención a lo dispuesto en el artículo 31 de la Ley de Impuesto a la Renta, la donación efectuada para la determinación de la renta líquida imponible de primera categoría, reviste la calidad de gasto rechazado del artículo 33, teniendo aplicación, además, lo dispuesto en el artículo 21 del mismo texto legal; aclarando enseguida, que las liquidaciones en ningún caso han hecho aplicación de la norma general anti elusión introducida al Código Tributario mediante la Ley N 20.780, aplicando al caso en cuestión la norma especial anti elusión contenida en el artículo 63 de la Ley N 16.271, procediendo a transcribirla. Ante lo anterior, el ente fiscal señala que, atendido el contenido del artículo antes referido, no es pertinente la alegación de incompetencia del Tribunal planteada por la reclamante, ni tampoco es necesario la dictación de una resolución para recalificar el contrato celebrado, ni menos, la iniciación de un procedimiento sumario para obtener una declaración en tal sentido, toda vez que la reclamante está invocando el texto legal anterior a la modificación del año 2003.

Luego, respecto a la petición subsidiaria, esto es, a la ausencia del hecho gravado, nuevamente el ente fiscal señala que la contribuyente se funda en el texto antiguo del ya citado artículo 63 de la Ley N 16.271, pues insiste en la ausencia de resolución administrativa o sentencia judicial que haya recalificado el contrato, lo que no es exigible de acuerdo al texto legal; recalcando que, a la poca de fiscalización ya habrían transcurrido más de dos años desde el acuerdo para el pago de la compraventa de bienes y equipos por el monto de $250.000.000, no registrándose en la contabilidad de la sociedad ningún abono a la deuda adquirida por don XXX, siendo en definitiva, -a su juicio- el tratamiento tributario realizado en las liquidaciones el correcto, en atención a lo señalado en el artículo 31 de la Ley de Impuesto a la Renta, en donde la donación efectuada para la determinación de la Renta Líquida Imponible de Primera Categoría, revestir a la calidad de gasto rechazado, teniendo aplicación además, el artículo 21 del mismo texto legal.

3.- El Tribunal Tributario y Aduanero del Biobío rechazó el reclamo en todas sus partes y esa decisión fue confirmada, con costas, por la Corte de Apelaciones de Concepción.

QUINTO: Que esta Corte advierte que la discusión durante el juicio recayó en resolver la alegación de la reclamante en torno a si concurrirían los presupuestos fácticos para dejar sin efecto las liquidaciones XXX y XXX de 30 de julio de 2018, por concepto de Impuesto Global Complementario y Reintegro, las que se fundaron en que el contrato de compraventa de maquinaria por un monto de $250.000.000 celebrado entre la empresa XXX y don XXX, ser a una donación.

SEXTO: Que, para efectos de resolver adecuadamente el arbitrio en estudio, debe tenerse en especial consideración que la judicatura de fondo, para rechazar el reclamo, condenando en costas en ambas instancias a la recurrente, realizó un análisis pormenorizado sobre la materia de fondo en los considerandos noveno a décimo octavo.

Se inicia el análisis con el texto vigente a la fecha de los hechos de la Ley N 16.271 sobre Impuestos a las Herencias, Asignaciones y Donaciones, específicamente su artículo 63, el cual fue modificado el 11 de abril de 2004, por la Ley N 19.903 articulo 18 N 20 letra a), quedando as su tenor: “ Artículo 63. “El Servicio de Impuestos Internos podrá investigar si las obligaciones impuestas a las partes por cualquier contrato son efectivas, si realmente dichas obligaciones se han cumplido o si lo que si una parte da en virtud de un contrato oneroso guarda proporción con el precio corriente en plaza, a la fecha del contrato, de lo que recibe a cambio. Si el Servicio comprobare que dichas obligaciones que no son efectivas o no se han cumplido realmente, o lo que una de las partes da en virtud de un contrato oneroso es notoriamente desproporcionado al precio corriente en plaza de lo que recibe en cambio, y dichos actos y circunstancias hubieren tenido por objeto encubrir una donación y anticipo a cuenta de herencia, liquidar y girar el impuesto que corresponda. Servirá de antecedente suficiente para el ejercicio de la facultad a que se refiere el inciso anterior, la comprobación de que no se ha incorporado realmente al patrimonio de un contratante la cantidad de dinero que declara haber recibido, en los casos de contratos celebrados entre personas de las cuales una o varias serán herederos ab-intestado de la otra u otras. La liquidación del impuesto conforme a este artículo no importara un pronunciamiento sobre la calificación jurídica del respectivo contrato para otros efectos que no sean los tributarios. ”

Se aclaró por el tribunal y tal como lo había relevado el Servicio al evacuar el traslado, que la reclamante había sostenido que las liquidaciones reclamadas fueron dictadas con infracción de ley, basándose para ello en un texto no actualizado del artículo 63 de la Ley N 16.271, agregando que no se estaba frente a una norma general anti elusión sino más bien ante una norma especial o preventiva, conforme lo indica el inciso 4 del artículo 4 bis del Código Tributario, y en virtud de la cual, se le otorga al ente fiscal la potestad para indagar si las obligaciones impuestas por las partes en cualquier contrato son efectivas, si se han cumplido o si se guarda relación con lo que se recibe a cambio.

Ahora bien, en relación con la alegación planteada, en subsidio de la anterior, por la cual la reclamante solicita se tenga por establecida la ausencia del hecho gravado, aduciendo la no realización de dicho hecho gravado descrito en la letra i) del inciso 3 del artículo 21 de la Ley de Renta; el considerando décimo catorce expresa que la reclamante indicó que la sociedad XXX y don XXX, celebraron un contrato de compraventa y no de donación, contrato que se encontraba vigente, ya que el comprador aun disponía de plazo para pagar el precio de las maquinarias; lo que es discutido por el Servicio de Impuestos en el considerando décimo quinto, puesto que el beneficiario de la donación fue el cónyuge de doña XXXXXX, dado que ella era la representante legal y propietaria mayoritaria de la sociedad Constructora XXX, razón por la que, en criterio del tribunal, se configuran los elementos necesarios para hacer aplicable la tributación establecida en el art. 21 inciso 3 literal i) de la Ley de Impuesto a la Renta. °

Agrega el fallo que no ha existido, de parte de don XXX, el más mínimo cumplimiento a su obligación de pagar el precio, y por ende no ha existido contraprestación alguna en la operación y respecto a la afirmación de la reclamante en cuanto a que el contrato de compraventa se encuentra vigente, disponiendo aun de plazo para pagar el precio de las maquinarias, se revisa el documento consistente en el referido contrato de compraventa de fecha 15 de julio de 2014, celebrado entre don XXX y XXX y su prórroga. Entonces, de la documentación examinada, se establece que con fecha 15 de julio de 2014, efectivamente, se celebró un contrato de compraventa entre don XXX y XXX, en virtud del cual la sociedad en comento vende, cede y transfiere una serie de equipos usados al señor XXX, el cual se obliga al pago de la suma de $ 250.000.000 pagaderos dentro del plazo de dos años contados desde la fecha de dicho contrato. Luego, con fecha 01 de abril de 2016, las mismas partes proceden a celebrar una prórroga del contrato de compraventa, señalando en su cláusula tercera la fijación de un nuevo plazo de tres años desde la fecha de dicha prórroga para sanear el pago establecido en el contrato original.

Consigna el fallo que, según la prórroga, el plazo para realizar el pago acordado en el contrato original ser a de tres años a contar del 01 de abril de 2016, esto es, que con fecha 01 de abril de 2019 se debió haber efectuado el pago estipulado en el contrato de compraventa original. Sin embargo, hasta la fecha del fallo no se acreditó del pago en comento.

Por lo anterior, y no habiéndose acompañado ninguna documentación que respalde o acredite el pago del valor del contrato de compraventa que permitiese dar credibilidad a dicha figura contractual, se rechazó el reclamo.

SÉPTIMO: Que, como ha quedado de manifiesto en el análisis de la sentencia recurrida, lo fundamental fue la revisión que se efectuó del contrato de compraventa y su prórroga de acuerdo con los considerandos previamente aludidos en el motivo anterior; ello, por cuanto, si bien es posible verificar la existencia de dichos documentos -que esta Corte tuvo igualmente a la vista- se trata de un contrato que fue prorrogado el 01 de abril de 2016, fijando un nuevo plazo de tres años de vigencia, por lo que al 01 de abril de 2019, éste seguía vigente pero se mantenía sin cumplir en términos de la principal obligación del comprador, esto es, el pago del precio; haciendo presente que la sentencia de primera instancia fue dictada el 05 de noviembre del mismo año 2019, manteniéndose dicha situación de incumplimiento, por más de cinco años y medio.

Aquello llevó al Servicio de Impuestos Internos a utilizar correctamente la facultad del artículo 63 de la Ley N 16.271, que leí permite indagar si las obligaciones impuestas por las partes en cualquier contrato son efectivas, si se han cumplido o si guardan relación con lo que se recibe a cambio y, en su caso, liquidar y girar el impuesto que corresponda, sin pronunciarse sobre la calificación jurídica del respectivo contrato para otros efectos que no sean tributarios.

A partir de lo indicado corresponde aplicar la tributación establecida en la letra i) del inciso tercero del artículo 21 de Ley de la Renta, porque el beneficiario del contrato fue el cónyuge de la reclamante, dado que ella era la representante legal y propietaria mayoritaria de la sociedad constructora XXX, artículo que se ala lo siguiente: “ Las partidas del número 1 del artículo 33, que corresponden a retiros de especies o a cantidades representativas de desembolsos de dinero que no deban imputarse al valor o costo de los bienes del activo, cuando estas partidas hayan beneficiado al propietario, socio, comunero o accionista. En estos casos, el Servicio podrá determinar fundadamente el beneficio que tales sujetos han experimentado. Cuando dichas cantidades beneficien a dos o más accionistas o socios y no sea posible determinar el monto del beneficio que corresponde a cada uno de ellos, se afectarán con la tributación establecida en este inciso, en proporción a su participación en el capital o en las utilidades de la empresa o sociedad respectiva. ”

A lo anterior se agrega que, como se indicó, no se pagó el precio del contrato, por lo que no se pudo acreditar en definitiva la existencia del contrato de compraventa.

OCTAVO: Que a lo ya señalado se debe agregar que, del análisis del recurso de casación impetrado, aparece que el fallo no infringió ninguna de las normas denunciadas, partiendo de la base que la norma decisoria litis era el tantas veces citado artículo 63 de la Ley N 16.271, a partir de la cual, era sin duda la contribuyente la obligada a probar la verdad de sus declaraciones, en los términos del artículo 21 del Código Tributario, sin que las alegaciones en torno a la buena fe puedan alterar lo resuelto, puesto que como se consignó al transcribir el texto del artículo referido, no existe un pronunciamiento sobre la calificación jurídica del respectivo contrato para otros efectos que no sean tributarios, de allí que siendo las alegaciones del recurso principalmente de naturaleza civil, deban necesariamente rechazarse, al no estar discutiéndose en este juicio la naturaleza jurídica del contrato, sino que el cumplimiento de los requisitos que legalmente le permitían al Servicio de Impuestos Internos utilizar la potestad de la norma citada.

Cabe igualmente consignar que no existe desarrollo alguno en el recurso en relación con la infracción de las normas reguladoras de la prueba, que fueron denunciadas o del artículo 132 del Código Tributario, por cuanto lo que hace en esos acápites la contribuyente es referirse nuevamente a la prórroga del contrato de compraventa y al hecho que el mero incumplimiento del contrato de compraventa no lo transformar a en una donación; pero sin hacer mención alguna a una infracción concreta a las normas de la sana crítica en materia tributaria.

Los notables defectos formales del recurso en estudio impiden igualmente modificar la decisión de los jueces del fondo, por no cumplir con las mínimas exigencias de su debida fundamentación.

NOVENO: Que lo anterior deja en evidencia que los sentenciadores del grado han arribado a la conclusión que era procedente, en este caso, que no se podían desvirtuar las liquidaciones por no haberse acreditado que el contrato celebrado entre las partes haya sido efectivamente una compraventa, mediante el análisis del mérito del proceso, las probanzas rendidas y la aplicación de las disposiciones legales que forman parte de las normas decisoria litis y todo ello en base a los hechos que se tuvieron por acreditados.

DÉCIMO: Que así entonces, habiéndose efectuado por la Corte de Apelaciones recurrida una correcta aplicación de la normativa atinente al caso en estudio y no configurándose, en consecuencia, los errores de derecho pretendidos por la impugnante, su arbitrio ser desestimado.

Y visto, además, lo dispuesto en los artículos 145 del Código Tributario, 767, 772 y 805 del Código de Procedimiento Civil, SE RECHAZA el recurso de casación en el fondo deducido por la parte reclamante XXXXXX, en contra de la sentencia dictada por la Corte de Apelaciones de Concepción con fecha doce de febrero de dos mil veinte.

Regístrese y devuélvase.

Redacción a cargo del Ministro (S) Sr. Zepeda.

Rol N 30.534-2020. º