¿Qué dice el SII sobre fusión impropia y el artículo 14 LIR?
El artículo 14 de la LIR (D.L. N° 824) estructura el sistema de tributación sobre rentas retiradas, distribuidas o remesadas desde empresas sujetas al Impuesto de Primera Categoría (IDPC). Tras la reforma de la Ley N° 21.210, cuyas instrucciones fueron impartidas por la Circular N° 73 de 2020, el sistema quedó configurado de la siguiente manera:
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Marco general del artículo 14 LIR vigente
A partir del 1° de enero de 2020, la Circular N° 73 de 2020 establece que las empresas que determinan rentas efectivas con contabilidad completa quedan sujetas al régimen general de la letra A) del artículo 14, caracterizado por integración parcial del IDPC con los impuestos finales de sus propietarios. La tasa de IDPC bajo este régimen es del 27% (art. 20 LIR).
El régimen Pro Pyme de la letra D) del artículo 14 contempla una tasa de 25% de IDPC, con imputación total del crédito a los impuestos finales.
La aplicación del artículo 14 opera automáticamente según el nivel de ingresos y requisitos del contribuyente; ciertas entidades —como cooperativas— pueden optar por acogerse comunicándolo al SII conforme a la Resolución Ex. N° 82 de 2020, según instruye la Circular N° 73 de 2020.
Registros tributarios (art. 14 letra A)
El art. 14 letra A N° 2 obliga a las empresas a mantener, al término de cada ejercicio, registros tributarios de las rentas empresariales, incluyendo el registro RAI (Rentas Afectas a Impuestos), entre otros. Estos registros controlan las cantidades disponibles para retiro o distribución y su calidad tributaria (rentas afectas, exentas, con tributación cumplida, o no constitutivas de renta).
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Fusión de sociedades: efectos tributarios bajo el artículo 14
Fusión de sociedades acogidas al artículo 14 letra B) (régimen vigente al 2017)
El Oficio N° 617 de 2019 aborda los efectos tributarios de la fusión de dos sociedades acogidas al régimen del artículo 14, letra B) de la LIR, operación realizada en el año 2017. El SII analiza en ese pronunciamiento las consecuencias impositivas para las entidades fusionadas, considerando el régimen especial semiintegrado entonces vigente bajo esa letra. Este oficio constituye el criterio administrativo aplicable a fusiones bajo el sistema pre-Ley N° 21.210.
Capital propio tributario en la fusión (artículo 15 LIR)
El Oficio N° 3131 de 2022 trata el capital propio tributario de sociedades absorbidas en un proceso de fusión, para efectos de aplicar el artículo 15 de la LIR. Esta materia es relevante porque el capital propio tributario de la absorbida determina la base sobre la cual se calculan los efectos de la fusión en la absorbente, especialmente respecto de los registros del artículo 14 y la eventual generación de diferencias entre valor libro y valor tributario de los activos recibidos.
Fusión impropia
La fusión impropia —figura no definida en el Código Civil ni en la LSA pero reconocida por el SII— ocurre cuando una sociedad adquiere el 100% de los derechos o acciones de otra, produciéndose la confusión de patrimonios sin disolución formal por acuerdo de junta. Sus efectos tributarios relevantes son:
- La sociedad absorbente no realiza una enajenación de los activos recibidos, sino que los incorpora a su patrimonio al valor tributario que tenían en la absorbida (principio de continuidad tributaria).
- El SII ha reconocido en múltiples pronunciamientos que, cuando la reorganización cumple requisitos de neutralidad, no procede tasación conforme al art. 64 del Código Tributario ni al art. 17 N° 8 inciso quinto de la LIR.
- El exceso del valor de adquisición de la participación sobre el capital propio tributario de la absorbida puede generar un goodwill tributario, cuyo tratamiento (amortización o gasto diferido) ha sido objeto de pronunciamientos específicos del SII.
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Reorganización societaria y neutralidad fiscal
El SII ha desarrollado el concepto de neutralidad fiscal en reorganizaciones a través de sus instrucciones sobre el artículo 64 del Código Tributario. Las condiciones para que una reorganización quede al margen de la tasación son:
1. Que exista una legítima razón de negocios que justifique la operación (requisito de fondo).
2. Que no implique un flujo efectivo de dinero o valores hacia los socios (no debe constituir un retiro encubierto).
3. Que los bienes transferidos se valoren a precio de costo tributario, sin generar artificialmente una pérdida o menor tributación.
4. Que los efectos se mantengan dentro del mismo grupo económico (en reorganizaciones entre relacionados).
Cuando estos requisitos no se cumplen, el SII puede ejercer fundadamente la facultad de tasación del artículo 64 CT, aplicando el valor corriente en plaza o el valor que fijen peritos.
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Escisión (división de sociedades)
La escisión o división implica que una sociedad se divide en dos o más, asignando parte de su patrimonio a la(s) nueva(s) entidad(es). Los efectos tributarios principales son:
- Los registros del artículo 14 (RAI, DDAN, REX, SAC) deben distribuirse entre la dividida y la(s) nueva(s) en proporción al capital propio tributario asignado, conforme a las instrucciones del SII.
- Los atributos tributarios (pérdidas tributarias, créditos acumulados) siguen el mismo criterio de distribución proporcional, salvo instrucción específica en contrario.
- La transferencia de activos en la división no constituye enajenación para efectos del art. 17 N° 8 LIR ni activa el IDPC, siempre que se cumplan las condiciones de neutralidad.
- El costo tributario de los bienes transferidos se mantiene en la entidad receptora.
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Fusión de fondos mutuos y artículo 57 bis
El Oficio N° 1114 de 2025 aborda la aplicación del ex artículo 57 bis de la LIR en operaciones de fusión de fondos mutuos, estableciendo el tratamiento tributario específico para estas operaciones de reestructuración. Esta norma, derogada para nuevos aportes pero con efectos respecto de saldos históricos, requiere análisis particular en contextos de fusión de vehículos de inversión colectiva.
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Síntesis comparativa de regímenes del artículo 14
| Régimen | Tasa IDPC | Integración crédito | Base tributación propietario | Aplicación |
|---|---|---|---|---|
| Art. 14 letra A (general) | 27% | Parcial (65% del IDPC) | Retiros/distribuciones efectivas | Automática para grandes contribuyentes |
| Art. 14 letra D (Pro Pyme) | 25% | Total | Retiros/distribuciones (o devengado si opta) | Según ingresos
Fuentes citadas
- Circular 73/2020 — Circulares 2020 Años Anteriores Circular N° 73 del 22 de Diciembre del 2020 Instruye sobre las modificaciones introducid
- Oficio 617/2019 — Efectos tributarios de la fusión de dos sociedades acogidas al régimen establecido en el artículo 14, letra B) de la Ley
- Oficio 3131/2022 — Capital propio tributario de sociedades que serán absorbidas en un proceso de fusión, para efectos de aplicar el artícul
- Oficio 1114/2025 — Aplicación de ex artículo 57 bis de la Ley sobre Impuesto a la Renta en fusión de fondos mutuos.
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